Nos proponemos en este trabajo analizar los aspectos más destacables del tratamiento impositivo que se aplica a las ventas de inmuebles en general. Nos referiremos especialmente a los impuestos a las ganancias y a la transferencia de inmuebles, que son impuestos nacionales, para luego hacer una breve referencia al impuesto de sellos, de características locales.
Comenzaremos entonces por el *impuesto a las ganancias*. Tenemos básicamente dos grandes grupos de contribuyentes:
1. Los sujetos pasivos que no son personas físicas o sucesiones indivisas: Si se trata de sujetos que realicen actividades comerciales en general, hagan o no profesión habitual de la compraventa de inmuebles, se trate de sociedades regulares constituidas en el país, irregulares, establecimientos estables de empresas del exterior, empresas unipersonales ubicadas en el país, estarán alcanzados por el impuesto a las ganancias por los resultados obtenidos en la transferencia de dominio de inmuebles.
2. Sujetos pasivos que son personas físicas o sucesiones indivisas: si se trata de personas que hacen habitualidad de la compraventa de inmuebles, sus operaciones están alcanzadas por el impuesto a las ganancias.
En el año 1989 se dictó la RG (AFIP) 3026 que dispuso un régimen general de retención del impuesto a las ganancias para las operaciones de transferencias de dominio de inmuebles en la medida en que se encuadren en las situaciones descriptas. La tasa de retención es del 3% sobre el valor total de la venta o de la valuación fiscal, el importe de ambos que fuere mayor. En el caso de otorgarse un plazo mayor de 5 años para cancelar la operación y se perciba menos del 50% del valor total al momento de la transferencia de dominio, la tasa de retención se reduce al 1,5%.
La ley del impuesto a las ganancias por supuesto alcanza la utilidad obtenida de la venta de los inmuebles en cuestión, pero la retención que estamos comentando se toma del total.
Digamos para redondear que esta retención se efectúa tomando en cuenta la transferencia del dominio del bien o la escritura traslativa, lo que ocurriere en primer término, dado que ese es el criterio de la ley del impuesto para considerar realizada la operación.
Se dan algunas situaciones especiales que comentaremos brevemente. Por ejemplo el caso del cambio o permuta, o la dación en pago. Estas operaciones se encuentran alcanzadas por la retención, pero en la medida en que exista un remanente en dinero sobre el cual retener, o hasta su concurrencia si fuera el caso. Es decir que si en la permuta o dación en pago, no existiere diferencia en dinero, la retención no procede por imposibilidad de llevarla a cabo.
Naturalmente que la retención estará a cargo de los escribanos en el momento de celebrarse la escritura traslativa, pero también puede ocurrir que sea el cesionario de un boleto de compraventa el que deba retener en el caso de que tal cesión implique también la transferencia de dominio.
El impuesto a las ganancias como se sabe es un impuesto anual, por lo tanto la operación deberá ser declarada por el vendedor (y también en su caso por el comprador) en el ejercicio anual correspondiente.
Ahora bien, la resolución admite que no se retenga el impuesto si el vendedor obtiene un certificado de no retención, que deberá otorgar la dependencia de la AFIP donde se encuentre inscripto, para lo cual deberá solicitar tal exención con por lo menos 10 días corridos de antelación al acto escriturario. Con el certificado en mano, la retención no procede. Y tal certificado será otorgado por la AFIP en tanto y en cuanto el contribuyente demuestre que del resultado de la operación de transferencia del bien, no se obtiene utilidad. Es decir, que arroja quebranto.
Puede darse el caso de que la retención no corresponda por distintas causas, tal como indicaremos a continuación:
1. Venta y reemplazo en los términos de la ley de impuesto a las ganancias. Si el vendedor realiza la operación con el objeto de reemplazar el inmueble por otro, para lo cual tiene un plazo de un año, deberá presentar una nota en la Agencia de la AFIP donde está inscripto
2. En los casos de reorganización de empresas, donde la transferencia del bien se realiza dentro de la figura del /conjunto económico/ 3. En los casos de expropiación.
4. Cesiones intermedias donde los cesionarios ya hubieran retenido el impuesto en otra etapa.
5. Operaciones de ejercicios anteriores por los cuales ya se presentó la declaración jurada de impuesto a las ganancias.
Ahora bien, en caso de tratarse de ventas de inmuebles por parte de personas físicas o sucesiones indivisas que no hacen habitualidad de esta operatoria, entran en el ámbito del impuesto a la *transferencia de* *inmuebles*, que es un gravamen diferente, creado por la ley 23.905 y que en cierta forma vino a reemplazar al viejo impuesto sobre las ganancias o beneficios eventuales, aunque solamente referido a inmuebles. No se trata, sin embargo, de un impuesto en el que sirva de algo determinar si hay o no ganancia en la operación de que se trate, no. Simplemente se grava la venta con una tasa del 1,5% sobre el valor total de la operación y procede la retención por parte del escribano en los términos de la RG (DGI) 3319. También puede ser agente de retención el adquirente del boleto de compraventa si obtiene la posesión y los cesionarios de boletos de compraventa si en ese mismo acto obtienen la posesión. Es, simplemente, un impuesto instantáneo, prácticamente como un sellado.
Existe sin embargo una excepción, que es el caso del vendedor que transfiere su único inmueble con características de vivienda y/o terreno y se compromete a adquirir dentro del plazo de un año otro inmueble con igual destino. El año puede ser desde el momento de la venta, y también al revés, desde el momento de la compra y hasta la venta del bien que poseía con anterioridad.
En lo que respecta al *impuesto de sellos*, digamos que se trata de un impuesto de carácter local, es decir que cada provincia lo tiene legislado en su código fiscal, y la ley nacional se aplica en el ámbito de la Capital. Se gravan los actos onerosos, salvo los expresamente exentos, dice el Código de la Provincia de Buenos Aires, lo cual atenta contra el denominado /principio de certeza/ que debe privar en estos actos.
En la Ciudad de Buenos Aires se aplica este impuesto únicamente a las transferencias de inmuebles con una escala que arranca en el 0,75% pero que llega a 2,5% cuando el monto de la operación supera los $ 26.455. Están exentas las ventas de inmuebles con destino a vivienda, incluso cuando se trate de bienes a ser locados con ese destino.
En la Provincia de Buenos Aires, las transferencias de inmuebles se encuentran también gravadas, pero además están gravados todos los actos, contratos y operaciones de carácter oneroso formalizados en su territorio mediante instrumentos públicos o privados. Por lo tanto la transferencia de inmuebles también está gravada Pero se exime del impuesto a todo acto u operación de crédito y constitución de gravámenes para la compra, construcción o ampliación de vivienda única, familiar y de ocupación permanente otorgados por medio de entidades financieras comprendidas en la ley 21.526. Del mismo modo, las escrituras traslativas de dominio de este mismo tipo de inmuebles cuando la valuación fiscal no supere la suma de $ 60.000.- y así lo haga constar el escribano.
Finalmente, un párrafo para los *fideicomisos*: En la Ciudad de Buenos Aires hay por lo menos un par de dictámenes que consideraron gravada por sellos la transferencia fiduciaria de inmuebles. Y también hay por lo menos un fallo (Tribunal Fiscal, caso Grupo República S.A.) que considera que la transferencia de dominio imperfecto (el fideicomiso) está dentro del ámbito de la ley de sellos.
En Provincia de Buenos Aires, se concluye que el fideicomiso es un acto a título de confianza, lo cual implica que no es ni gratuito ni oneroso, pero según la naturaleza del contrato, si el fiduciario percibe una retribución por la gestión que le es encomendada, estaríamos ante un intercambio oneroso
Y finalmente digamos que la transferencia de inmuebles a fideicomisos no está sujeta a retención de impuesto a las ganancias.
Buenos Aires, 30 de junio de 2005
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