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Una perspectiva comercial, contable e impositiva

“El camino correcto siempre demandará esfuerzo”

Introducción. Conceptos preliminares.

A la publicidad la podemos definir en líneas generales como el conjunto de medios destinados a crear en los mercados el deseo de productos, ya sea de bienes físicos o servicios. Estos deseos respaldados por el poder adquisitivo luego se convierten en demanda.

La publicidad se caracteriza porque siempre persigue fin de lucro y puede estar dirigida a consumidores actuales así como también a los potenciales.

Desde el punto de vista económico es una inversión dado que se espera que rinda resultados que permitan recuperar el capital invertido y generar excedentes.

Por otro lado tenemos a la propaganda que la podemos conceptualizar como el conjunto de medios utilizados para dar a conocer una idea o conjunto de ellas en el público general. A diferencia de la publicidad no tiene fin de lucro. Un ejemplo de ello lo tenemos con la realizada en la vía pública a través de carteles por parte ciertas asociaciones de protección animal como Greenpeace.

En la propaganda también se busca obtener un resultado en el público al igual que en la publicidad, pero a diferencia de esta última ese resultado es que las personas adopten una idea o un conjunto de ellas y obren en su consecuencia.

Por último tenemos a la promoción que es un concepto íntimamente vinculado con la publicidad dado que su objetivo también es crear el deseo en los individuos para que se conviertan en demanda a futuro. Por lo cual ambas persiguen fin de lucro. No obstante, la promoción es una herramienta que se diferencia de la publicidad porque no se dirige al mercado en general o aun segmento del mismo, sino a consumidores concretos e individualizados del mercado. Un ejemplo lo tenemos con la entrega de muestras gratuitas en la vía pública, la entrega de cupones de descuento, etc.

Mientras la publicidad se dirige a mediano y largo plazo, la promoción más bien se enfoca en el corto plazo.

La promoción dentro del plan de marketing de una compañía encuadraría en los planes operativos (planes a corto plazo con objetivos concretos), mientras que la publicidad encajaría en los planes tácticos (planes a mediano plazo con objetivos más generales). Ambos son necesarios en toda compañía, pero el nivel de uno y otro varía según el plan estratégico de la misma, el cuál define hacia donde se deben enfocar todos los recursos.

La publicidad como plan táctico demanda de más recursos (inversión). Sus resultados son más difíciles de medir dado que se enfoca a mediano - largo plazo y al mercado en general. En contraposición la promoción es más fácilmente medible porque tiene por objetivo incrementar las ventas a corto plazo mediante un plan de acción específico (entrega de cupones de 2 x 1, cupones de acceso a servicios gratuitos por tiempo limitado, la acumulación de puntos con la compra de un producto para adquirir otro u otros, el regalo de un producto con la compra de otro, estacionamiento gratis para los compradores, etc.).

A modo de resumen tenemos que la publicidad, propaganda y promoción son conceptos diferenciados del plan de marketing de una compañía.

Tratamiento contable.

La publicidad desde el punto de vista de la contabilidad es un gasto, que vamos a preferir denominar costo dado que este último vocablo refiere a todo esfuerzo o sacrificio de recursos escasos para la consecución de cualquier fin. O sea, la palabra costo es más representativo que el vocablo gasto dado que este último es más bien un término financiero. Esto no significa que estemos hablando del costo del producto o del servicio, sino de otro tipo de costo al igual que el de los tributos que paga la compañía, para alcanzar los objetivos que se haya planteado.

Hecha esta aclaración, el costo de la publicidad puede tener dos tratamientos excluyentes: a) imputarse a resultados como cualquier otro costo (sueldos y jornales, papelería, fletes, ABL, etc.); o b) activarse y depreciarse en función de los ejercicios económicos a los cuáles beneficiará.

El primer caso sucede con las campañas publicitarias a mediano plazo que no demandan grandes inversiones y en las que se estima que sus resultados no se diferirán mucho en el tiempo. Mientras que el segundo sucede con aquellas campañas a largo plazo que requieren de una inversión importante. Ante esto y desde el punto de vista contable, como sus resultados beneficiarán no sólo al ejercicio en curso sino a los restantes, lo lógico es que se activen todos esos costos y se deprecien (amorticen) en función de la cantidad de ejercicios que se estima repercutirá sus resultados.

De esta manera a medida que se generen los resultados (incremento en el nivel de ventas) se podrán aparear los costos publicitarios que demandaron su obtención. Véase que en este caso no resultaría razonable castigar a un ejercicio con todo el costo publicitario si es que los mismos también beneficiarán a los futuros.

En consecuencia tenemos que el costo publicitario puede estar directamente en resultados en su totalidad o de manera parcial a través del cargo por amortización.

En relación a la propaganda debemos considerar que el tratamiento contable es el mismo que para la publicidad, con las dos opciones antes indicada; si se trata de costos de propaganda que beneficiarán a varios ejercicios corresponderá activarlos y depreciarlos (o amortizarlos) en los sucesivos ejercicios, caso contrario y considerando su significatividad se imputará directamente en el ejercicio en que los mismos se hayan generado.

Respecto a la promoción y en razón que en general constituyen planes operativos (a corto plazo), siempre se imputan directamente a resultados. Pero el problema es que a veces al no distinguirse bien de la publicidad muchas compañías consignan estos costos promocionales en cuentas con la denominación “publicidad”. Por lo cual nos encontramos en una misma cuenta contable costos publicitarios y costos promocionales. Por las razones que se verá en el apartado siguiente, esto puede inducir a cometer errores a la hora de definir el tratamiento impositivo en el marco del convenio multilateral de estos costos. Por lo cual recomendados su tratamiento en cuentas bien diferenciadas a fin de que los asesores impositivos puedan tomar conocimiento y darles el tratamiento que corresponda.

Aunque un punto no menor es que se debe definir de manera muy precisa en el manual de cuentas de la compañía la utilización de la partida “costos promocionales” a fin de evitar que se imputen en ella costos publicitarios y viceversa.

El convenio multilateral.

Recordemos a estos fines que para el cálculo de los coeficientes unificados el Convenio Multilateral establece ciertas pautas para la asignación tanto de ingresos como de gastos (o costos). En lo que respecta a los gastos, regló ciertas limitaciones referidas a los que se pueden computar. Ello es así, ya que no todos los gastos (o costos) son representativos del desarrollo de actividades gravadas.

En general los gastos no computables para la determinación de los coeficientes están estipulados en el artículo 3 del Convenio Multilateral, el cual regla:

"ARTICULO 3º -Los gastos a que se refiere el artículo 2º, son aquellos que se originan por el ejercicio de la actividad.

Así, se computarán como gastos los sueldos, jornales y toda otra remuneración, combustibles y fuerza motriz, reparaciones y conservación, alquileres, primas de seguros y en general todo gasto de compra, administración, producción, comercialización, etcétera. También se incluirán las amortizaciones ordinarias admitidas por la ley del impuesto a las ganancias.

No se computarán como gastos:

a) El costo de la materia prima adquirida a terceros destinados a la elaboración en las actividades industriales, como tampoco el costo de las mercaderías en las actividades comerciales. Se entenderá como materia prima, no solamente la materia prima principal, sino todo bien de cualquier naturaleza que fuere que se incorpore físicamente o se agregue al producto terminado;

b) El costo de las obras o servicios que se contraten para su comercialización;

c) Los gastos de propaganda y publicidad;

d) Los tributos nacionales, provinciales y municipales (impuestos, tasas, contribuciones, recargos cambiarios, derechos, etcétera);

e) Los intereses;

f) Los honorarios y sueldos a directores, síndicos y socios de sociedades, en los importes que excedan del uno por ciento (1%) de la utilidad del balance comercial".

El resaltado en negrita es nuestro.

De esta manera queda claro que los gastos (o costos) de publicidad y propaganda no son computables a los fines de determinar los coeficientes unificados. Esto se debe a que como los mismos tienen impacto en todas las jurisdicciones es muy difícil precisar cuál lo genera. Es decir, sería dificultoso encontrar parámetros para su asignación de manera razonable a las jurisdicciones, ya que aun cuando la publicidad y propaganda se enfoque a un mercado jurisdiccional específico, puede tener impactos en otros.

Pero un tema no menor es que la lista de gastos no computables que menciona el artículo antes transcripto no es taxativo, sino sólo enunciativo. Ello es así dado que todo gasto que no sea representativo del desarrollo de una actividad, o sea, que no refleje sustento territorial es no computable. Aún en el caso que no se mencione expresamente en el artículo antes transcripto. Un claro ejemplo de ello lo son las diferencias de cambio donde existen resoluciones particulares de la Comisión Arbitral sosteniendo su no computabilidad. También existe el caso de los deudores incobrables donde existe una resolución general que determina su tratamiento como no computable.

Por lo cual queda por preguntarnos ¿qué sucede con los gastos (o costos) de promoción?

A mi modo de ver los mismos son computables dado que se generan por operativos comerciales o de marketing específicos que reflejan el desarrollo de actividades concretas en una o más jurisdicciones. Es diferente a la publicidad o la propaganda que sus objetivos e impacto son más generales, la promoción es más específica. Si bien puede generar efectos en diversas jurisdicciones, pero en estos casos por lo general existen parámetros para su identificación.

En consecuencia pienso que estamos en presencia de un gasto computable en el marco del Convenio Multilateral, a diferencia del tratamiento impositivo de la publicidad y propaganda. Respondida esta incógnita cabe preguntarnos ¿Cómo efectuar su asignación?

En principio la actividad promocional se debe asignar a aquella jurisdicción que generó dicho costo (o gasto), o sea, debe imputarse a aquella en la cual se realizó la actividad promocional. A modo de ejemplo, si se entregan muestras gratuitas en la Ciudad de Buenos Aires, está será la jurisdicción a la cual se debe imputar. No obstante, en el caso de que sea imposible obtener esta información para su asignación resultaría razonable que se impute a las jurisdicciones en función del nivel de ventas obtenido en el ejercicio por el producto promocionado.

La reflexión final.

En primer lugar y debido al diferente tratamiento impositivo en el marco del convenio multilateral que reciben los gastos (o costos) de publicidad, propaganda y promoción, deberían contabilizarse en cuentas separadas e individualizadas a fin de evitar posibles errores y cuestionamientos por parte de las autoridades fiscales.

En segundo lugar, los costos (o gastos) de promoción son representativos del desarrollo de actividades llevadas a cabo por las compañías para incrementar su nivel de ventas, por lo cual le dan sustento territorial y deben tratarse como computables.

Por último, el presente artículo ha tratado de dilucidar el encuadre contable e impositivo más correcto para los costos publicitarios, de propaganda y promocionales a la luz de la realidad económica de las compañías y en el marco del convenio multilateral. Si bien en la práctica la complejidad normativa del sistema tributario oscurece el tratamiento correcto de ciertas cuestiones importantes, siempre la sana doctrina traerá la luz para abrir nuestro entendimiento cegado.

Richard Leonardo Amaro Gómez

Contador Público

Licenciado en Administración de Empresas

Email: richardamaro@yahoo.com

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Una de las banderas esgrimidas con más frecuencia (y también elocuencia) por el actual gobierno es la del llamado “desendeudamiento”. Como sabemos o inferimos, para el léxico oficial “desendeudarse” equivale a cancelar los pasivos y achicar así las obligaciones del Estado con sus acreedores.

Este asunto no parece ser demasiado discutido en ámbitos políticos. Aunque entre los profesionales la visión es muy otra, y por supuesto más realista.

La verdad es que la deuda externa no solamente no se ha reducido sino que en realidad ha aumentado en términos nominales. Y ello pese a los canjes con quita efectuados en los años 2005 y 2010.

Veamos: toda la deuda cancelada con reservas del Banco Central no ha provenido de excedentes presupuestarios sino que el Tesoro Nacional entregó a cambio títulos públicos intransferibles nominados en dólares con un vencimiento a diez años. Tales títulos configuran un activo para el Banco Central y por supuesto un pasivo para el Estado que por tal razón constituye deuda pública. En otras palabras, todo lo cancelado mediante reservas no ha significado “desendeudamiento” alguno, sino cambio del acreedor. Así, el Banco Central se ha llenado de títulos a 10 años cuya cobranza es bastante más que improbable. Pero aunque así no lo fuera, lo cierto es que hoy por hoy es deuda.

En la misma dirección, los acuerdos celebrados con el Club de París, con Repsol o con los querellantes en el CIADI se han llevado a cabo mediante la emisión de títulos de deuda pública en dólares, que deberán ser oblados en esa moneda, aún si se tratare de tenedores locales.

Si bien hay divergencias en torno del monto total de los reclamos ante el CIADI, se estima que los mismos ascienden a unos 6.000 millones de dólares. Si bien no necesariamente se perderán todos esos juicios, es bastante probable que muchos sí se pierdan, como consecuencia de la violación de los contratos de concesión por parte de la Argentina entre otras razones. Y en consecuencia al monto de la pérdida habrá que sumar más y más intereses punitorios.

El Banco Central cuenta hoy por hoy con unos 54.000 millones de dólares en bonos intransferibles que le ha entregado el Tesoro Nacional y que forman parte del activo del primero, y del pasivo del segundo.

Considerando estos pasivos, la deuda pública está en torno de los 132.000 millones de dólares, a los cuales hay que agregar unos 15.000 millones que se deben a los llamados “holdouts” en su conjunto.

Las demoras en acordar con éstos acreedores siguen aumentando esta deuda, del mismo modo que los juicios pendientes en el CIADI con riesgo de perderse, sumarán nuevos acreedores de la Argentina en breve lapso.

Por su parte la deuda en pesos tuvo un crecimiento exponencial. En efecto, mientras en el año 2002 ascendía tal deuda al equivalente de unos 30.000 millones de dólares, hoy se cuenta en torno de los 75.000 millones. A su vez, el Tesoro Nacional ha recurrido en los últimos años a los llamados adelantos transitorios del Banco Central para financiar el déficit creciente. Y de igual modo, ha también tomado las utilidades no genuinas, que son aquellas que provienen de las devaluaciones de la moneda. Como esta forma de “financiamiento” significa lisa y llanamente emisión de moneda, el Banco Central ha recurrido a la emisión de letras, conocidas como LEBACS (letras del Banco Central) y NOBACS (notas del Banco Central) para “secar” la plaza de pesos excedentes. Es que si bien el ministro de economía y otros funcionarios repiten una y otra vez que la emisión espuria de moneda no es inflacionaria, en la práctica evitan el crecimiento desmedido del circulante mediante este recurso. Pues bien, la existencia de letras y notas del Banco Central se encuentra hoy cercana a los 270.000 millones de pesos, que equivalen a unos 31.000 millones de dólares. Si consideramos toda deuda, tanto la extranjera como la local, estamos en torno de los 253.000 millones de dólares. En 2001 toda la deuda pública no superaba los 140.000 millones de dólares.

Pero este oscuro panorama no se termina aquí. Porque como ha ocurrido en tantas oportunidades, el Estado no contabiliza determinadas deudas, como por ejemplo la que hoy tiene con los jubilados, muchos de los cuales ya cuentan con sentencia firme. Y por supuesto los que no la tienen seguramente la tendrán por imperio de la jurisprudencia. También existen numerosos reclamos para la devolución de aportes voluntarios efectuados a las confiscadas AFJP, que ya cuentan también con sentencias de la Corte Suprema favorables a los aportantes.

Y precisamente la confiscación de los fondos de las AFJP dio un considerable respiro al gobierno, tanto por el monto apropiado, como por el flujo mensual de fondos aportados que ahora se derivan a la ANSES. Pero, como todo vuelve, esto significa un enorme pasivo para las próximas administraciones.

Bien, hasta acá lo más grueso de este asunto. Porque como ocurre en cualquier ente, pueden existir obligaciones contingentes que resulta muy difícil justipreciar. Lo cierto y real es que la deuda creció ostensiblemente, y no que se redujo, como el aparato de propaganda oficial se cansa de repetir para ensalzar el “modelo”.

La realidad es, claramente, bastante diferente del discurso oficial. Y sobre este asunto, como queda dicho, no se alzan demasiadas voces entre la oposición política. Y tampoco en otros sectores.

HÉCTOR BLAS TRILLO Buenos Aires, 20 de enero de 2015

En el presente artículo se realizará una breve reseña de la normativa aplicable a los fideicomisos en cuanto a la determinación del impuesto sobre los bienes personales que, por imperio del artículo agregado a continuación del Art. 25 de la Ley de Bienes Personales, se encuentran obligados a determinar e ingresar al cierre de cada ejercicio fiscal actuando por ello, los administradores fiduciarios, como responsables sustitutos ante el fisco.

I.- NORMATIVA APLICABLE

La obligación en cabeza del Administrador Fiduciario surge a partir de lo dispuesto por el artículo agregado a continuación del Art. 25 de la Ley de Bienes Personales (en adelante Art. 25.1) el cual implementó una obligación en carácter de responsable sustituto, para los administradores de patrimonios como ser sociedades de cualquier tipo y, en lo que nos interesa, administradores fiduciarios, de determinar e ingresar el impuesto sobre los bienes personales por las tenencias que corresponden a personas físicas y sucesiones indivisas (al margen de presunciones tributarias implementadas para el caso de tenencias por parte de sociedades del exterior, no analizadas en el presente por encontrarse fuera del objeto de estudio).

En lo que nos interesa, el primer párrafo del Art. 25.1 de la Ley de Bienes Personales dice lo siguiente:

Artículo...: El gravamen correspondiente a las acciones o participaciones en el capital de las sociedades regidas por la Ley 19.550 de Sociedades Comerciales (t.o. 1984) y sus modificaciones, cuyos titulares sean personas físicas y/o sucesiones indivisas domiciliadas en el país o en el exterior, y/o sociedades y/o cualquier otro tipo de persona de existencia ideal, domiciliada en el exterior, será liquidado o ingresado por las sociedades regidas por esa ley y la alícuota a aplicar será de cincuenta centésimos por ciento (0,50%) sobre el valor determinado de acuerdo con lo establecido por el inciso h) del artículo 22 de la presente norma. El impuesto así ingresado tendrá el carácter de pago único y definitivo.

Con lo cual determina un principio general que es, para el caso de participaciones en sociedades comerciales, el objeto del tributo es el valor de las participaciones en sociedades comprendidas en la Ley 19.550 la que no puede ser determinada de otra manera que valorando el patrimonio neto de la empresa a su Valor Patrimonial Proporcional para cada socio o accionista. Sobre este valor así determinado se aplicará la alícuota del 0,50% como indica la norma.

Una particularidad que advertimos y será objeto de mención mas adelante es que, del patrimonio determinado conforme la norma, se excluyen las participaciones correspondientes a sociedades ubicadas en el país por cuanto estarán gravadas, solamente, las participaciones que pertenezcan a personas físicas, sucesiones indivisas o sociedades del exterior.

En cuanto a fideicomisos la norma modifica la técnica liquidatoria por cuanto determina, en primer lugar, que el objeto de imposición no será la participación en el patrimonio del fideicomiso sino que será el valor del activo fideicomitido; valor este determinado conforme las normas generales del impuesto sobre los bienes personales:

Tratándose de fideicomisos no mencionados en el inciso i) del artículo 22 de esta ley excepto cuando, el fiduciante sea el Estado nacional, provincial, municipal o la Ciudad Autónoma de Buenos Aires o aquéllos se encuentren destinados al desarrollo de obras de infraestructura que constituyan un objetivo prioritario y de interés del Estado nacional, el gravamen será liquidado e ingresado por quienes asuman la calidad de fiduciarios, aplicando la alícuota indicada en el primer párrafo sobre el valor de los bienes que integren el fideicomiso al 31 de diciembre de cada año, determinado de acuerdo con lo establecido en el inciso k) del artículo 22 de la presente ley. El impuesto así ingresado tendrá el carácter de pago único y definitivo. En caso que el Estado nacional, provincial, municipal o la Ciudad Autónoma de Buenos Aires comparta la calidad de fiduciante con otros sujetos, el gravamen se determinará sobre la participación de estos últimos, excepto en los fideicomisos que desarrollen las obras de infraestructura a que se refiere el presente párrafo.
En los casos mencionados en el párrafo anterior, se presume sin admitir prueba en contrario, que los bienes que integran el fideicomiso pertenecen de manera directa o indirecta a sujetos pasivos del gravamen.

Trabajaremos sobre el marco de la mencionada normativa a fin de acercar una respuesta a los interrogantes que comúnmente se presentan

II.- ALGUNAS CUESTIONES A ATENDER – PREGUNTAS FRECUENTES

1.- ¿Debe excluirse del activo la participación correspondiente a sociedades constituidas en Argentina manteniendo, de esta manera, el principio general de exclusión dispuesto en el párrafo 1 del Art. 25.1 de la Ley de Bienes Personales?

Para brindar respuesta a punto deberemos remitirnos al Art. 22 inc. k) de la Ley de Bienes Personales el cual determina el tratamiento, a los fines de este impuesto, de los bienes entregados en fiducia:

Art. 22 inc k). parte pertinente. Los bienes integrantes de fideicomisos no comprendidos en el inciso i) de este artículo se valuarán de acuerdo a las disposiciones de la presente ley y su reglamentación.

Los bienes entregados a estos fideicomisos no integrarán la base que los fiduciantes, personas físicas o sucesiones indivisas, deben considerar a efectos de la determinación del impuesto. Si el fiduciante no fuese una persona física o sucesión indivisa, dichos bienes no integrarán su capital a fines de determinar la valuación que deben computar a los mismos efectos.

Como se aprecia la propia norma indica no solo la exclusión del activo de los bienes fideicomitidos para el caso de personas físicas y a los efectos de la liquidación del presente tributo sino que aclara además que, para el caso de sociedades (quienes como vimos anteriormente liquidan el impuesto sobre la base del valor de su patrimonio neto) excluirán a los efectos de determinar el patrimonio neto alcanzado, todo aquel bien incorporado al fideicomiso.

De esta manera, la exclusión aquí mencionada permite sostener que, el principio genera de exclusión de la base de cálculo a aquellas participaciones que corresponden a sociedades comerciales comprendidas en la Ley 19.550 vale solo para estas estructuras siendo el caso de los fideicomisos muy distinto, impidiendo proporcionar una exclusión de su activo en función de la calidad del sujeto fiduciante asegurando, por tanto, la NO DOBLE IMPOSICIÓN al disponer la exclusión del activo del fiduciante de todo aporte realizado al fideicomiso.

2.- ¿Cuáles son las pautas generales de valuación y determinación del activo alcanzado en el caso de los Fideicomisos?

En cuanto a la metodología de determinación del impuesto en reunión de Grupo de Enlace AFIP-Cpcecaba del 27/05/2009 se interpretó que, debido a que la metodología valuatoria se corresponde con la aplicable a las personas físicas, debiendo determinar los valores de cada componente del activo (sin tener en cuenta los pasivos) en base a lo dispuesto por el Art. 22 Ley 23.966, se establece que es posible computar las exenciones tributarias.

“El artículo 22 inciso k) hace mención a los bienes del fideicomiso y no del patrimonio de este último, concluyendo que en este supuesto debe aplicarse idéntico criterio que el procedente para las personas físicas y sucesiones indivisas, sin computar el pasivo pertinente.”
“ 1.2 ¿Deben o no consideranse las exenciones previstas en el impuesto sobre los bienes personales – v.g. títulos públicos- ?
Si se valúa conforme a las normas de dicho gravamen sería razonable interpretar que proceden las exenciones contempladas en el mismo. (normas de valuación aplicables a los bienes gravados).”

Con lo cual, si bien el criterio no surge de la lectura de la norma, expresa el fisco que se presenta razonable dicho criterio tener en cuenta las exenciones tributarias dispuestas por la Ley de Bienes Personales a los efectos de determinar el activo alcanzado por impuestos.

Exenciones en el impuesto sobre los Bienes Personales.

ARTICULO 21 — Estarán exentos del impuesto:
a) Los bienes pertenecientes a los miembros de las misiones diplomáticas y consulares extranjeras, así como su personal administrativo y técnico y familiares, en la medida y con las limitaciones que establezcan los convenios internacionales aplicables. En su defecto, la exención será procedente, en la misma medida y limitaciones, sólo a condición de reciprocidad;
b) Las cuentas de capitalización comprendidas en el régimen de capitalización previsto en el título III de la ley 24.241 y las cuentas individuales correspondientes a los planes de seguro de retiro privados administrados por entidades sujetas al control de la Superintendencia de Seguros de la Nación, dependiente de la Subsecretaría de Bancos y Seguros de la Secretaría de Política Económica del Ministerio de Economía y Obras y Servicios Públicos.
c) La cuotas sociales de las cooperativas;
d) Los bienes inmateriales (llaves, marcas, patentes, derechos de concesión y otros bienes similares).
e) Los bienes amparados por las franquicias de la Ley 19.640.

f) Los inmuebles rurales a que se refiere el inciso e) del artículo 2º de la Ley de Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta;

g) Los títulos, bonos y demás títulos valores emitidos por la Nación, las provincias, las municipalidades y la Ciudad Autónoma de Buenos Aires y los certificados de depósitos reprogramados (CEDROS ).

h) Los depósitos en moneda argentina y extranjera efectuados en las instituciones comprendidas en el régimen de la Ley Nº 21.526, a plazo fijo, en caja de ahorro, en cuentas especiales de ahorro o en otras formas de captación de fondos de acuerdo con lo que determine el BANCO CENTRAL DE LA REPUBLICA ARGENTINA

i) Los bienes gravados —excepto los comprendidos en el artículo sin número incorporado a continuación del artículo 25 de esta ley— pertenecientes a los sujetos indicados en el inciso a) del artículo 17 de la presente, cuando su valor en conjunto, determinado de acuerdo con las normas de esta ley, sea igual o inferior a pesos trescientos cinco mil ($ 305.000).

Cuando el valor de dichos bienes supere la mencionada suma, quedará sujeta al gravamen la totalidad de los bienes gravados del sujeto pasivo del tributo

Conforme lo expuesto, al momento de determinar la base imponible en el impuesto sobre los bienes personales será de mayor importancia analizar la composición del activo, sin exclusión de fiduciantes en función de su calidad de sociedad comercial pero considerando el carácter jurídico y valuación de cada uno de los bienes conformantes de la posición.

III.- LA CUESTIÓN DE LOS CRÉDITOS TRIBUTARIOS

Los créditos son una parte del activo de todo fideicomiso y, como tal, encuentra su expresión valuatoria en la Ley de Bienes Personales a los efectos de determinar el activo sujeto a impuesto:

Art. 22 inc c) Los depósitos y créditos en moneda extranjera y las existencias de la misma: de acuerdo con el último valor de cotización -tipo comprador- del BANCO DE LA NACION ARGENTINA al 31 de diciembre de cada año, incluyendo el importe de los intereses que se hubieran devengado a dicha fecha

Ahora bien, la cuestión que llama a consulta trata sobre los CRÉDITOS TRIBUTARIOS siendo los mas comunes los siguientes:

a.- IVA SALDO DE LIBRE DISPONIBILIDAD

b.- IVA SALDO TÉCNICO

c.- Ingresos Directos

d.- Anticipos de Impuestos

e.- GMP INGRESADO

Al momento de liquidar el tributo deberemos reconocer el carácter jurídico técnico de cada uno de estos créditos a fines de determinar el correcto tratamiento detallado por la norma, el reglamento y, por último la interpretación judicial y administrativa de los diferentes conceptos de créditos tributarios:

Lo primero que debemos realizar es “segregar” aquellos créditos tributarios que participan de todas las condiciones jurídicas de un crédito de aquellos que si bien contablemente son tratadas de esta manera, tributariamente se encuentran sujetos a condiciones suspensivas para su efectiva concreción.

Los primeros lineamientos los encontramos en el Art. 7 del DR de la Ley del Impuesto sobre los Bienes Personales:

ARTICULO 7° - Los anticipos, retenciones, percepciones y pagos a cuenta de gravámenes, incluso los correspondientes al impuesto de esta ley, se computarán sólo en la medida en que excedan el monto del respectivo tributo, determinado por el ejercicio fiscal que se liquida.

Se debe notar que se está hablando de de “computabilidad” de un crédito tributario a los efectos de la determinación de la base imponible del impuesto por cuanto se trata sobre si determinado crédito se incluye o no dentro de la base.

Conforme lo expuesto se incluyen a los siguientes créditos tributarios: a.- IVA SALDO DE LIBRE DISPONIBILIDAD, c.- Ingresos Directos y d.- Anticipos de Impuestos siempre que excedan la obligación tributaria del período.

Nos queda ahora trabajar sobre aquellos créditos tributarios que se encuentran sujetos a una condición de futura realización. En este marco encontramos a b.- IVA SALDO TÉCNICO y e.- GMP INGRESADO.

TRATAMIENTO DEL SALDO TÉCNICO IVA

En cuanto al tema de los créditos tributarios correspondientes a b.- IVA SALDO TÉCNICO IVA debemos reconocer el antecedente ALCALIS DE LA PATAGONIA CSJN donde se analizó el carácter jurídico tributario de este saldo técnico por cuanto se dijo:

“El denominado crédito fiscal por impuesto al valor agregado no reviste el carácter de un verdadero crédito del sujeto pasivo de la obligación tributaria, sino que constituye tan sólo uno de los términos de la sustracción prevista por la ley dentro del sistema de liquidación del gravamen, lo que requiere, para su virtualidad, que deba operar en relación necesaria con el elemento restante -constituido por el débito- ya que sólo de la conjugación de ambos podrá resultar un saldo susceptible, en su caso, de libre disposición.

En tales condiciones, el llamado crédito fiscal constituye una acreencia sujeta a la condición legal de que se verifiquen operaciones generadoras de un débito contra el que pueda ser imputado, lo que implica que el momento en que el adquirente de los bienes satisface el impuesto no coincide con aquél en el cual el tributo ingresado se convierte en crédito fiscal, ya que no sólo su medida sino también su existencia dependen de la ulterior concreción de tales operaciones.

El artículo 13 de la ley que rige el impuesto en nada altera la conclusión a que se arriba, toda vez que, por referirse al modo en que los contribuyentes podrán utilizar los saldos que les sean favorables, requiere que se haya cumplido la condición a la que el crédito fiscal se subordina.”

Por su parte, el fisco en DAT 87/2006 sostuvo que el Crédito Fiscal IVA como SALDO TÉCNICO solo será alcanzado por el gravamen si participara de las condiciones de un saldo de LIBRE DISPONIBILIDAD.

El antecedente del DAT 87/2006 si bien se trata sobre el impuesto a la ganancia mínima presunta, los mismos conceptos deberán ser tenidos en cuenta para todo lo que hace a la imposición patrimonial toda vez que lo que nos encontramos analizando es el carácter jurídico de este crédito tributario.

La doctrina:

"El saldo técnico de IVA, originado en el exceso de créditos sobre débitos fiscales, NO CONSTITUYE UN ACTIVO GRAVADO para el impuesto a la ganancia mínima presunta",

En cuanto al carácter de SALDO TÉCNICO se referencia al fallo ALCALIS DE PATAGONIA:

la sentencia recaída in re "Álcalis de la Patagonia SA c/DGI s/reintegro de créditos fiscales IVA" de fecha 6/5/1986, que "...el denominado crédito fiscal por impuesto al valor agregado no reviste el carácter de un verdadero crédito del sujeto pasivo de la obligación tributaria, cuya satisfacción pueda reclamar en todo supuesto el Organismo Recaudador, sino que constituye tan sólo uno de los términos de la sustracción prevista por la ley dentro del sistema de liquidación del gravamen, lo que requiere, para su virtualidad que deba operar en relación necesaria con el elemento restante -constituido por el débito- ya que sólo de la conjugación de ambos podrá resultar un saldo susceptible, en su caso, de libre disposición".

De manera tal que el tribunal reconoce que, a los efectos de que el crédito tributario cuente con todas los caracteres jurídicos de un crédito, que se necesitará de un débito que lo acompañe.

“la jurisprudencia aludida manifestó que "...en tales condiciones el llamado crédito fiscal constituye una acreencia sujeta a la condición legal de que se verifiquen operaciones generadoras de un débito contra el que aquél pueda ser imputado, lo que implica que el momento en que el adquirente de los bienes satisface el impuesto no coincide con aquel en el cual el tributo ingresado se convierte en crédito fiscal, ya que no sólo su medida sino también su existencia dependen de la ulterior concreción de tales operaciones".

Esta mecánica es producto del sistema de IMPUESTO CONTRA IMPUESTO adoptado por el legislador en la Ley del Impuesto al Valor Agregado

Podemos inferir de la tesitura expuesta que el saldo técnico de IVA no constituye un crédito ordinario a favor del contribuyente sino un importe que computará a los fines de la determinación del gravamen, y que, al actuar como sustraendo en dicho cálculo, representa un menor tributo, circunstancia de la cual deriva su denominación.

Resumen posición fiscal:

“En tal sentido, esta Asesoría considera que el crédito contabilizado por el saldo técnico de IVA comparte las características exhibidas por los conceptos abarcados en la doctrina administrativa reseñada, ello desde el momento que sólo constituye un importe que se utilizará a los efectos de la determinación del gravamen que corresponda ingresar al contribuyente.

En razón de los argumentos expuestos, este Departamento interpreta que el referido concepto se encontrará excluido del activo gravado a los efectos de la determinación de la base imponible del impuesto bajo análisis.”

Por último y tratando el tema del e.- GMP INGRESADO se debe reconocer lo indicado en el (DAT) 74/2005 respecto del IMPUESTO A LA GANANCIA MÍNIMA PRESUNTA

"no es un crédito con entidad jurídica porque su titular no puede reclamar al Fisco los importes incluidos como tales y por lo tanto no debería generar una nueva obligación fiscal en dicho gravamen, puesto que tal tesis no satisface la letra de la ley ni la razonabilidad y finalidad sobre la que se asienta el hecho imponible que se ha querido alcanzar con el mismo “

IV.- RESUMEN

La determinación del Activo sujeto a impuesto en el Impuesto sobre los Bienes Personales, liquidado conforme las disposiciones del Art. 25.1 de la mencionada norma y en lo que hace a la mecánica dispuesta para los Fideicomisos (sobre los cuales no hace distinción en cuanto a su calidad de sujeto tributario conforme Art. 49 inc d) Ley 20.629 o bien ubicados en el Art. 69 inc a) Ley 20.628) presenta la dificulta de llamar a una posible confusión por cuanto, tributariamente en la mayoría de los tributos de nuestro sistema es tratado como un sujeto empresa (ya sea transparente o no, según el tipo de fideicomiso) con lo cual es necesario prestar especial atención a las pautas dadas por la Ley de Bienes Personales, las expresiones del Fisco en la reunión del Grupo de Enlace AFIP-Cpcecaba del 27/05/2009 y lo señalado por la Jurisprudencia Judicial y Administrativa en cuanto al carácter técnico-jurídico de aquellos créditos tributarios que se encuentren sujetos a condiciones suspensivas para el efectivo goce por parte del contribuyente.

Dr. Sergio Carbone

Contador Público (UBA)

www.sergiocarbone.com.ar – Mail: carbonesergio@gmail.com – Tel: 4362-9602 – Cel: 15-3089-9889

Como es de conocimiento público, el gobierno nacional divulgó que tiene conocimiento de la existencia de más de 4.000 cuentas de argentinos en Suiza. Trascartón, tanto la presidenta como diversos funcionarios se dedicaron a hacer cuentas respecto de las cosas que se podrían haber hecho en el país si el dinero de tales cuentas hubiera sido declarado y por lo tanto sus titulares haber cumplido con sus obligaciones fiscales.

Más allá de la clara ilegalidad con la que se ha manejado el titular de la AFIP y el gobierno todo en este asunto; e incluso más allá de que al menos varios de los nombres que trascendieron tenían el dinero perfectamente declarado; es interesante volver una vez más a analizar las causas y efectos de la economía informal en países como la Argentina.

Empecemos por decir que un alto porcentaje de la operatoria económica en nuestro país funciona de manera ilegal. Existen cálculos de cuánto es tal porcentaje, y casi ninguno baja del 40%. Tomemos ese dato como bastante aproximado.

Si estimamos el producto bruto interno en torno de los 500.000 millones de dólares, podemos inferir que cada año se genera de manera informal una cifra en torno de los 200.000 millones de esa moneda. Esto significa, en 10 años, una cifra informal del orden de los dos billones de dólares.

Se calcula que existe dinero de argentinos en el exterior entre los 200.000 y los 350.000 millones de dólares. No se precisa cuánto de ese dinero está declarado y cuánto no. Pero esto hace presumir que de una monumental cifra de dinero negro una buena parte se recicla en el mercado local, lo cual tiene su lógica si pensamos que la actividad informal sigue su curso año tras año.

Cualquiera de nosotros puede ver todos los días cómo se trabaja en negro en la Argentina. Desde un comercio de barrio hasta los vendedores ambulantes (hoy llamados “manteros”), hasta las “saladas” y “saladitas”, o el Mercado Central y, en general, el comercio ilegal de todo tipo de productos por los cuales no se entregan facturas.

Si nos ponemos a pensar en un día cualquiera de nuestras vidas, y en todo lo que hacemos en materia de transacciones económicas, podemos tener una mejor dimensión de este fenómeno. La verdulería, la carnicería, el supermercadito, el plomero o el techista que concurren a reparar algo en nuestra casa. Todo es en negro. Las películas “truchas” en DVD se venden alrededor de todos los centros comerciales de todas las ciudades. Y del mismo modo se consigue todo tipo de programas electrónicos para nuestras computadoras. Muchos se ofrecen cotidianamente por Internet y también en publicaciones gráficas. Los juegos para la Play Station, los discos “blue ray”. Los antivirus. Los programas avanzados para audio y video. La música, el cine. Todo se consigue de manera informal en todas partes.

Mucha gente percibe una parte de su sueldo en negro, cuando no todo. Quienes deben facturar sus servicios trabajan una buena parte en negro. Y el pago en efectivo permite obtener descuentos, en parte porque no se blanquea la operación como ocurre cuando se paga con tarjeta de crédito o de débito.

Millones de empleados públicos figuran como “contratados”, es decir, fuera de la ley de contrato de trabajo. Casi siempre en las negociaciones por salarios, las “convenciones” acuerdan montos “no remunerativos”, es decir, sin cargas sociales; todo ello homologado por el Ministerio de Trabajo.

Llevar el auto al mecánico, al gomero, al chapista, implica trabajo en negro, a menos que tengamos que elevar el gasto al seguro o pidamos la factura por la razón que fuere, haciéndonos cargo de la diferencia.

El alojamiento en hoteles y pensiones muchas veces también se paga en negro, especialmente cuando se trata de establecimientos de baja o media categoría.

En los restaurantes es bastante común que no se entregue factura. Y habitual que nos entreguen tíckets con la leyenda “no válido como factura”. En las boutiques, no es extraño que a uno le digan “para cambiar, basta con que venga con la bolsita”.

En el Centro de cualquier ciudad, en las ferias francas, en los trenes colectivos y subtes, en las estaciones de trenes y de ómnibus, en las ferias de colectividade, en las ferias artesanales, en todas partes se comercializan todos los días productos de manera ilegal.

Por lo tanto, más allá de que las estimaciones que volcamos al principio puedan estar erradas, lo cierto es que es muchísimo lo que normalmente se comercializa de modo informal.

A todo esto se suma la proliferación de productos falsificados. Desde ropa hasta relojes.

Es obvio entonces que corresponde analizar cuáles son las razones de todo este inmenso comercio fuera de la legalidad. Y por qué el propio Estado termina siendo cómplice. Porque eso también hay que decirlo. Porque los “contratados” por el Estado o las “saladas” promocionadas con bombos y platillos en Angola muestran claramente que el gobierno es cómplice. Como también lo es cuando aprueba “convenios salariales” con cifras no remunerativas; entre otras cosas.

Oficialmente, esto se pinta por el lado de la “angurria empresaria”. Los comerciantes “quieren ganar más”. Y las campañas de “no deje que le roben” son de vieja data y de otros gobiernos. “Exija su factura” es un cartelito que podemos ver en todos lados.

La verdad de toda esta historia es que, sin dejar de observar que hay siempre seres angurrientos, o avaros, que no reparan mientes con tal de ganar más, también existe una necesidad de producir y de vender fuera de la ley para que el mercado pueda acceder a los productos.

Para decirlo de otro modo: es muchísima la gente que solo podría tener un acceso muy limitado a todos y cada uno de los productos que someramente enumeramos si se tratara de operaciones en blanco y declaradas.

Nadie o casi nadie puede hoy en día iniciar una nueva actividad colocando todo en blanco y dentro de la formalidad. Desde un maxiquiosco hasta un local en una galería o shopping. Es así y todo el mundo lo sabe.

Por lo tanto este panorama informal es el que permite que muchísimos productos lleguen a abastecer una demanda que de no ser por la informalidad no podría ser abastecida. Es así y hay que decirlo.

A su vez toda la venta informal genera un gran negocio para punteros políticos y, según puede colegirse, para autoridades y fuerzas de seguridad. Nadie puede explicarse cómo es posible que si tenemos 7 u 8 vendedores ilegales por cuadra en pleno centro de cualquier ciudad, la policía, la AFIP o quien fuere no puede sancionarlos y llevarlos presos.

Una cosa es que alguien de contrabando, por debajo de la mesa, nos venda una película que todavía está cartel, pero en una copia ilegal. Y otra es que todos los días de nuestra vida tengamos a las mismas personas vendiendo de a centenares en plena vía pública.

Por todo esto, y sin entrar en otros detalles que podrían dar para otro análisis, como ser la pérdida de divisas que generan las prohibiciones de exportar o la pésima política energética llevada a cabo por el actual gobierno, está muy claro que los consumidores se favorecen pagando precios muchísimo más bajos las cosas que se piratean o se venden en negro.

Ir a comer a un tenedor libre y que nos den factura era, hasta no hace mucho, un bien inalcanzable. La causa es bastante evidente: no es posible trabajar a un determinado precio si se vende en blanco. Y la diferencia entre el blanco y el negro está en el orden del 50% en gastronomía, al menos por lo que se dice. Y no parece alocado. IVA, Ingresos Brutos, Ganancias, Activos, Bienes Personales, Débitos y Créditos Bancarios son algunas de las gabelas que deben tributarse cuando se opera formalmente.

Y también corresponde mencionar otro efecto de la compraventa ilegal. Ocurre que a los consumidores les rinden mucho más sus ingresos, por lo cual la demanda agregada es más alta. Es decir que si toda la economía estuviera en blanco y pudiera funcionar de ese modo, la demanda agregada sería muchísimo menor.

Por lo tanto, los análisis que pretenden determinar el efecto que produciría sobre la distribución de la riqueza o los servicios que el Estado podría haber brindado con el dinero negro, también deberían incluir todo aquello que las personas pueden hacer a lo largo de muchos años gracias a que existe un mercado negro.

Decir esto no es simpático, pero en términos económicos es absolutamente cierto. Poder adquirir bienes y servicios a menores precios incrementa la demanda y mejora la calidad de vida de los consumidores. Para decirlo de otro modo: si toda la economía funcionara en blanco, y todos los productos que adquirimos cotidianamente fueran rigurosamente legales y vendidos absolutamente en blanco, la capacidad de compra de toda la población sería muchísimo menor. Insistimos: esto no es simpático, pero es cierto. Es más, nos atrevemos a decir que si de un día para el otro todo el mundo legalizara todas sus operaciones, probablemente la economía se detendría por una crisis de demanda.

Bien, la razón de ser de este comentario es la de poner sobre el tapete la otra cara de la venta informal. La que demuestra que no solamente se trata de comerciantes angurrientos y deshonestos que las quieren todas para ellos, como suele oírse, sino también de una inmensa masa de consumidores que prefieren pagar menos por lo que consumen y no les importa que sea ilegal. Y finalmente, para que no queden dudas, acá no estamos justificando de ninguna manera la operatoria en negro de absolutamente nada. Pero hay que ser realistas. La presión tributaria y en engorro burocrático tiene muchas consecuencias, entre las cuales también está la informalidad.

HÉCTOR BLAS TRILLO Buenos Aires, 4 de diciembre de 2014

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En este comentario aludimos a las distorsiones producidas en el impuesto como consecuencia de los “retoques” efectuados mediante el decreto 1242/13 y los efectos de la inflación en el peso de la carga tributaria

En trabajos anteriores nos hemos ocupado de los problemas que viene produciendo en la liquidación del impuesto a las ganancias la falta de ajuste de determinados conceptos que se encuentran normados en la ley pero en valores absolutos y en pesos, con lo cual el atraso relativo de los valores lleva en algunos casos más de 20 años. (valor computable de automóviles, viáticos, gastos de sepelio, gastos de mantenimiento de vehículos, etc.). Obviamente esta falta de adecuación de valores reduce sensiblemente el monto deducible dando origen a una ganancia ficticia que debe tributar el impuesto. A esto se suma la suspensión, aún vigente, del ajuste por inflación, como consecuencia del dictado de la llamada ley de convertibilidad en el año 1992.

En estas horas en las que arrecia el reclamo por parte del sindicalismo respecto de la carga del impuesto al personal en relación de dependencia y también a los jubilados, pretendemos centrarnos exclusivamente en esta problemática.

El decreto 1242/13, que señalamos al comienzo, se puede catalogar sin temor a equivocarnos, del mamarracho legal más grande de todos los tiempos en materia tributaria. Por él se dispuso que el personal en relación de dependencia (PRD) cuyo sueldo no hubiera sido mayor a $ 15.000 entre en enero y agosto de 2013, se vería beneficiado por un incremento de la deducción especial hasta la concurrencia con la ganancia neta determinada luego de descontar el mínimo no imponible y las deducciones por cargas de familia y la deducción especial estipulados en el artículo 23 de la ley del impuesto (LIG).

El mismo decreto dispuso que aquellos trabajadores que hubieran tenido un ingreso entre $ 15.000 y $ 25.000 mensuales en el período señalado; tanto el mínimo no imponible como las deducciones del artículo 23 se incrementarán un 20%.

El resto de los trabajadores, cuya remuneración en igual período, superare los $ 25.000 sigue con el mínimo no imponible y las deducciones familiares estipuladas en la LIG, sin adicional alguno.

También se dispone que para las provincias de La Pampa, Río Negro, Chubut, Neuquén, Santa Cruz, Tierra del Fuego, Antártida e islas del Atlántico Sur y el partido de Carmen de Patagones (BA) se dispone que el incremento se pasa a ser del 20 al 30%.

A su vez, mediante sendos decretos se dispuso que tanto el medio aguinaldo de junio como el de diciembre de 2013 quedaran exentos del impuesto mediante el procedimiento de incrementar las deducciones hasta la concurrencia de los montos liquidados.

Hasta acá, lo que podríamos decir la fría letra de la ley. Ahora veamos las consecuencias.

Cualquier persona que ingresare a trabajar en relación de dependencia con posterioridad al 31 de agosto de 2013 no se encuentra alcanzada por las disposiciones del decreto 1242/13. Es decir que puede ocurrir, y efectivamente ocurre, que alguien que gane menos de $ 15.000 esté alcanzado por el impuesto y sujeto a retenciones por parte de su empleador.

Obviamente ocurre algo parecido con quienes, habiendo ingresado luego del 31 de agosto de 2013, tuvieren un sueldo entre $ 15.000 y $ 25.000, que no se encuentran beneficiados por el incremento del 20% en el mínimo no imponible y en las deducciones.

A su vez, cualquier empleado que estando comprendido en el período enero-agosto señalado, y que hubiere sido beneficiado por el régimen del decreto 1242/13, pasare a ganar la cifra que sea, mantendrá el beneficio que surge de la norma. Es decir, si ganó menos de $ 15.000 mensuales y pasare a ganar $ 200.000 mensuales o lo que fuere, ese ingreso está exento. Y si hubiere tenido un ingreso entre $ 15.000 y $ 25.000 en el el período enero-agosto, entonces recibe el incremento del mínimo no imponible y de las deducciones del 20%, cualquiera sea el monto que ganare mensualmente a posteriori.

Ahora bien, todo esto está relacionado con el personal en relación de dependencia y los ingresos provenientes de tal relación laboral. Si en cambio se tratare de un trabajador autónomo, incripto en el IG y en IVA, tanto el mínimo no imponible como las deducciones son exactamente los mismos que eran hasta la sanción del decreto 1242/13. Por otra parte, hay que tener en cuenta que los autónomos no reciben el incremento de la deducción especial dispuesta en el inciso c) del artículo 23 de la LIG, que para los trabajadores en relación de dependencia se incrementa en 3,8 veces, según lo dispone desde hace algunos años la LIG.

Podemos ver así las enormes distorsiones que produce este dispar tratamiento. Por un lado las distorsiones que venían de antes, que afectan a los trabajadores autónomos en tanto no se permite para ellos el incremento de la deducción especial que sí está normado para los trabajadores en relación de dependencia. Por otro lado la situación francamente irritante que se produce para los trabajadores según estén ubicados en la situación planteada en los puntos 1, 2 y 3 citados.

Y por supuesto para todos los trabajadores en general, en punto a lo siguiente.

Desde hace ya varios años el impuesto a las ganancias para los trabajadores en relación de dependencia se liquida de manera mensual, mediante un procedimiento que implica tomar cada mes la doceava parte de las deducciones anuales y otras cargas, a lo que se aplica la escala de retenciones prevista en la ley y que el empleador deduce del sueldo. De tal modo al llegar al fin del período, el trabajador ha sufrido la retención total del impuesto que debe oblar por el año transcurrido.

Pero resulta que le impuesto a las ganancias es un impuesto de carácter anual, cuyo vencimiento original para las personas físicas es en abril del año siguiente. Esa debería ser la fecha del pago. Y si bien se dispone en la ley de procedimiento que deben pagarse anticipos, retenciones o lo que fuere, se supone que éstas cargas deberían ser consideradas en moneda constante, reconociendo en otras palabras una tasa de interés o ajuste por el adelanto del dinero. No hacerlo implica que al fin del período cada trabajador termina pagando una tasa bastante mayor que la nominal asignada a su categoría. Precisamente por haber anticipado el pago.

A su vez el impuesto a las ganancias para las personas físicas es un impuesto progresivo, es decir que se aplica una alícuota según sea la ganancia neta anual que se obtenga. Esta escala se encuentra en el artículo 90 de la ley, y es llamada comúnmente, de manera indebida, la “tablita de Machinea”, en alusión al ministro que en el año 1999 ajustó los valores. Pero en verdad tal “tablita de Machinea” aludía a otra cuestión que fue derogada hace unos años y que consistía en establecer una reducción progresiva del mínimo no imponible y otras deducciones personales según fuera mayor la ganancia anual obtenida.

Con todo, la tabla del artículo 90 nunca fue ajustada desde 1999. De tal modo que arranca con una alícuota del 9% para quien gane en el año menos de $ 10.000 (hablamos de ganancia neta), y rápidamente llega a la alícuota del 35% para quien gane en el año más de $ 120.000. Esto significa que una persona que cobra un sueldo neto de todas las deducciones y gastos computables por encima de $ 10.000, está alcanzada por la tasa del 35% sobre el excedente de ese valor.

Aclaramos que estamos hablando de la ganancia neta, insistimos, no del sueldo neto que percibe cualquier trabajador. Porque ese neto no tiene deducidos los montos que prevé la LIG, sino solamente los que corresponden a la carga previsional. Además de que puede incluir cargas de familia que se encuentran exentas.

Una persona que gane neto en el año $ 120.000 paga impuesto a las ganancias por $ 28.500. Esto es el 23,75% de la ganancia neta. Un promedio de $ 2.375 por mes. Y por supuesto que dado que las deducciones son menores, un autónomo llega mucho más rápidamente a esa misma ganancia neta. Asimismo como queda dicho las distorsiones del decreto 1242/13 logran que los trabajadores que se encuentren comprendidos en la situación planteada en el punto 1 citado, no paguen nada de impuesto, mientras que los del punto 2 vean incrementadas sus deducciones en un 20% cualquiera sea su ganancia neta posterior al 31 de agosto de 2013.

UN PÁRRAFO INEVITABLE

Por lo expuesto, es necesario recalcar que cuando se habla de que no se modifica nada del impuesto a las ganancias porque el Estado necesita recursos, lo que en verdad está diciéndose es que algo se modifica todos los días. Ello así en virtud de que la tasa de inflación cercana al 40% anual según cifras privadas, o al 25% según cifras oficiales, afecta los ingresos de los trabajadores. Y esto ocurre cada mes un poco más. Si suponemos una tasa de inflación mensual del 2%, cada mes la presión de este impuesto sube en igual porcentaje. Y cuanto más alta sea la inflación, mayor es el incremento de la carga. Y mayor el costo financiero de anticipar el pago.

Esta es la realidad que nos toca vivir en estas horas y que es preciso que desapasionadamente todos tengamos tan clara como sea posible.

HÉCTOR BLAS TRILLO

ESTUDIO

HÉCTOR BLAS TRILLO Buenos Aires, 28 de noviembre de 2014

www.hectortrillo.com.ar

I.- INTRODUCCIÓN

La ley 26.893 promulgada el 20 de septiembre de 2013 modifica la Ley 20.628 (Ley de Impuesto a las ganancias) en el objetivo de incorporar al objeto del gravamen situaciones económicas que, hasta la fecha, no se encontraban comprendidas por el mismo como ser los resultados por “enajenación de bienes muebles amortizables, acciones, cuotas y participaciones sociales, títulos, bonos y demás valores, cualquiera fuera el sujeto que las obtenga”. Asimismo, en una reprochable técnica legislativa, deja sin efecto las disposiciones del Art. 46 de la Ley 20.628, que establecía la NO COMPUTABILIDAD de los dividendos o utilidades recibidas por contribuyentes personas físicas producto de su participación en sociedades (independientemente de su encuadre jurídico), por medio de la modificación de las disposiciones del Art. 90 de la Ley 20.628 incorporando un último párrafo al mismo en el que se dispone su gravabilidad y la alícuota a la que estará sometido el retorno empresario:

Art. 90 Ley 20.628. Parte Pertinente: “Tratándose de dividendos o utilidades, en dinero o en especie —excepto en acciones o cuotas partes—, que distribuyan los sujetos mencionados en el inciso a), apartados 1, 2, 3, 6 y 7 e inciso b), del artículo 69, no serán de aplicación la disposición del artículo 46 y la excepción del artículo 91, primer párrafo y estarán alcanzados por el impuesto a la alícuota del diez por ciento (10%), con carácter de pago único y definitivo, sin perjuicio de la retención del treinta y cinco por ciento (35%), que establece el artículo sin número incorporado a continuación del artículo 69, si correspondiere.”

De manera tal que, con el ordenamiento vigente y a los efectos del presente escrito, cobrará relevancia lo dispuesto por el Art. 45 Ley 20.628

Art. 45 - En tanto no corresponda incluirlas en el artículo 49 de esta ley, constituyen ganancias de la segunda categoría: i) Los dividendos y utilidades, en dinero o en especie, que distribuyan a sus accionistas o socios las sociedades comprendidas en el inciso a) del artículo 69.

El objeto del presente escrito es analizar las consecuencias (si las hubiere) de la incorporación del párrafo señalado en el Artículo 90 de la norma bajo estudio para las distribuciones de utilidades provenientes de empresas ubicadas y con actividades en la Provincia de Tierra del Fuego en el marco del régimen promocional y exentivo de tributos nacionales (exención que comprende al Impuesto a las Ganancias Ley 20.628) brindando nuestra posición en cuanto al tratamiento tributario de los mencionados dividendos, en el marco de la vigencia de la Ley 26.893 (que estableció la gravabilidad de dividendos y utilidades percibidos por contribuyentes personas físicas) y las exenciones tributarias dispuestas por la ley 19.640.

II.- IMPUESTO DE IGUALACIÓN – ART. 69.1 LEY 20.628

El “Impuesto de Igualación” ha sido incorporado a nuestro régimen normativo por medio de la Ley 25.063 publicada en Boletín Oficial el 30 de Diciembre de 2008 con vigencia para los ejercicios cerrados a partir del 31 de diciembre de 2008 que, entre otras cosas, incorpora un artículo a continuación del Art. 90 en la Ley 20.628 (en adelante Art. 69.1) donde el objetivo sería gravar con una retención del 35 %, en carácter de pago único y definitivo, a toda distribución de utilidades efectuada en exceso de aquéllas sobre las cuáles se ha determinado impuesto a las ganancias conforme las normas del tributo de manera tal que ante la existencia de utilidades contables liquidas y realizadas (y por cuanto conforme las disposiciones de la Ley 19.550 libres para aplicar a distribución entre accionistas o socios) por valores superiores a las utilidades impositivas determinadas según Ley 20.628 de ser distribuido el exceso, estará sujeto a retención tributaria en la fuente.

Ahora bien, las situaciones por cuanto las utilidades contables se presentan superiores a las utilidades impositivas sujetas a tributo pueden ser diversas, pero en cuanto nos interesa la existencia de exenciones tributarias es lo que ha pretendido ser “atacado” con la norma bajo estudio para asegurar que el sacrificio fiscal del gobierno, no termina en manos de accionistas que pudieran obtener rentas libres de impuestos.

En este sentido, es útil recordar las palabras del Senador Verna, miembro informante del Senado quién ha indicado que el objeto de la norma sería:

"...evitar que los beneficios impositivos derivados de exenciones o tratamientos preferenciales para las empresas se trasladen a los accionistas o participantes en el capital de las mismas en el momento de distribuirse las utilidades que están exentas en cabeza de tales sujetos. Con ello se intenta eliminar una fuente de elusión, además de que se considera que tales franquicias alteran la equidad horizontal y vertical desde el punto de vista económico"

En idéntica opinión se expresa Alfredo J. Lamagrande en su libro Ley de impuesto a las ganancias La Ley, 2006, pág. 201 cuando dice:

el fin de esta disposición es evitar que ganancias consideradas exentas por la ley del impuesto, es decir, que no han sido sometidas a imposición en cabeza de la entidad pagadora, se trasladen sin la incidencia del tributo a los accionistas o socios por vía de dividendos o de la distribución de utilidades

Ahora bien, como veremos más adelante, la Ley 19.640 es, esencialmente, un régimen exentivo para actividades desarrolladas en el territorio de Tierra del Fuego por cuanto es común la discusión en el plano tributario sobre el alcance del Art. 69.1 a las distribuciones de dividendos y utilidades originados en actividades exentas en el Impuesto a las Ganancias por disposición de la Ley 19.640 (o cualquier otro régimen de incentivo fiscal).

Para dar respuesta al interrogante bastará con repasar las disposiciones del Art. 69.1 de la norma del Impuesto a las Ganancias:

Art.90.1 ... –“Cuando los sujetos comprendidos en los apartados 1,2,3,6 y 7 del inciso a) del artículo 69, así como también los indicados en el inciso b) del mismo artículo, efectúen pagos de dividendos o, en su caso, distribuyan utilidades, en dinero o en especie, que superen las ganancias determinadas en base a la aplicación de las normas generales de esta ley, acumuladas al cierre del ejercicio inmediato anterior a la fecha de dicho pago o distribución, deberán retener con carácter de pago único y definitivo, el treinta y cinco por ciento (35%) sobre el referido excedente.”

Tal como podemos apreciar, la norma bajo estudio indica que será aplicable solamente a la diferencias que surjan entre el resultado contable y el resultado impositivo determinado en base a las normas de la Ley 20.628 por cuanto, cualquier otra diferencia, como ser la generada en exenciones tributarias producto de la Ley 19.640 no se encontrarán alcanzadas por el Impuesto de Igualación opinión esta compartida por el Tributarista HUMBERTO BERTAZZA quien expusiera en “Reforma Tributaria del 99”, Errepar, Página 8 “Introducción General y presentación de los temas” lo siguiente:

De esta manera, y desde nuestro punto de vista, no corresponde someter a imposición a las utilidades provenientes de los beneficios promocionales, de Tierra del Fuego, fideicomisos financieros, fondos comunes de inversión, entre otros".

III.- LEY 19.640 - EXENCION IMPOSITIVA EN EL TERRITORIO NACIONAL DE LA TIERRA DEL FUEGO, ANTARTIDA E ISLAS DEL ATLANTICO SUR

Resuelta la incógnita referente al tratamiento tributario de los dividendos recibidos en el marco de las disposiciones del Art. 90.1 Ley 20.628 restará analizar las disposiciones de la Ley 19.640 a los fines de hacer presente nuestra opinión en cuanto al tratamiento tributario de los dividendos recibidos conforme la vigencia de la Ley 26.893 y su impacto en la determinación del tributo para el caso de Personas Físicas y Sucesiones Indivisas tal como se informara en punto “I.- INTRODUCCIÓN” ut supra.

Vale recordar que el objeto del régimen instaurado por la Ley 19.640 fuera la eximición de todo impuesto nacional por actividades desarrolladas en un territorio específico en búsqueda de compensar, de alguna manera, la “peculiar situación geográfica extremadamente austral de los territorios involucrados y sus consecuencias directas en materia de relativo aislamiento, condiciones de vida y grado de actividad económica y su desarrollo en gran parte mantienen actualidad”, en el objetivo de “acelerar proceso de disminución de desigualdades económicas relativas”.

En este marco repasaremos el Art. 1 de la mencionada norma:

ARTICULO 1o.-Exímese del pago de todo impuesto nacional que pudiere corresponder por hechos, actividades u operaciones que se realizaren en el Territorio Nacional de la Tierra del Fuego, Antártida e Islas del Atlántico Sur, o por bienes existentes en dicho Territorio, a: a) Las personas de existencia visible; b) Las sucesiones indivisas; c) Las personas de existencia ideal.

La norma habla de hechos, actividades u operaciones. En este sentido lo importante es determinar qué carácter tiene el reconocimiento de un dividendo a un accionista. Sobre el punto, entendemos que, efectivamente, es una situación de hecho que, si se corresponde con las condiciones requeridas por Art. 2 de la mencionada norma, se encontrará dentro del objeto de la misma

ARTICULO 2o.- En los casos de hechos, actividades u operaciones relativas a bienes, la exención prevista en el artículo anterior sólo procederá cuando dichos bienes se encontraren radicados en la jurisdicción amparada por la franquicia o se importaren a ésta.

Conforme el articulado expuesto los dividendos relacionados con bienes ubicados en la jurisdicción de tierra del fuego se encuentran exentos del impuesto. Ahora bien, será necesario determinar cuando los dividendos provienen de una sociedad ubicada en Tierra del Fuego debiendo para ellos valernos no solo de criterios jurídicos de vinculación accionaria sino también de criterios económicos de vinculación de la renta con el territorio promocionado.

Es en este marco, que la ubicación de las acciones será en jurisdicción incorporación de sociedad emisora (debe provenir de sociedades incorporadas en tierra del fuego) sin embargo, es importante destacar que el criterio formal de incorporación no será el único elemento válido para gozar del tratamiento exentivo sino que deberán desarrollarse actividades en la zona promocionada siendo este el carácter determinante para definir el tratamiento tributario del dividendo percibido.

En el marco del Impuesto sobre los bienes personales a tocado al fisco desterrar la importancia del vínculo jurídico (siendo este el único elemento aportado por el contribuyente) para sustentar el tratamiento tributario, tema tratado en el DAT 44/2003 ceñida a un caso particular que es la gravabilidad en el impuesto sobre los bienes personales (Art. 25.1) para una sociedad que opera en todo el territorio nacional (no pudiendo desagregar el patrimonio entre orígenes de rentas)

Para colocar en “pie” de igualdad a la discusión corresponderá señalar algunos de los pasajes del dictamen fiscal:

En el caso se trata de una sociedad nacional que puede desarrollar actividades en todo su ámbito, sólo que en este caso por una ficción legal se formula una separación entre lo que es el área beneficiada a la que se denomina "área aduanera especial", separándola de aquella que no lo es y a la que por su parte se denomina "territorio continental".

Como se observa, el presente dictamen trata de resolver la cuestión particular del contribuyente en cuanto a que el PN está representado por la universalidad del activo, neteado por la universalidad del pasivo (el cual se encuentra afectado a actividades en todo el país)

En cuanto a la irrelevancia del criterio forma de incorporación de la sociedad, el fisco expresa

este servicio asesor considera que a los efectos de dicha exención resulta totalmente irrelevante el domicilio de la sociedad como argumento encaminado a obtener el goce del beneficio, ello atento interpretar que los bienes a los que refiere dicha exención son todos aquellos pertenecientes a los sujetos comprendidos en la ley del gravamen radicados físicamente dentro del territorio amparado por la franquicia en cuestión.

Buscando escapar a que, por una cuestión de domicilio se encuentre exonerado del impuesto una sociedad.

La interpretación del DAT 44/2003 (de forma literal) terminaría “echando por tierra” los beneficios tributarios en cuanto al impuesto a las ganancias por desarrollar actividades en TDF. Siendo que estamos hablando de exenciones tributarias debemos tener en cuenta la doctrina de nuestra CSJN para lo relacionado con la interpretación de las normas tributarias y, puntualmente, las exenciones.

Ley 11.683. Art. 1 — En la interpretación de las disposiciones de esta ley o de las leyes impositivas sujetas a su régimen, se atenderá al fin de las mismas y a su significación económica. Sólo cuando no sea posible fijar por la letra o por su espíritu, el sentido o alcance de las normas, conceptos o términos de las disposiciones antedichas, podrá recurrirse a las normas, conceptos y términos del derecho privado.

El dictamen antes señalado DI ALIR 11-2008 en lo que hace a la intepretación de las normas tributarias, señala lo siguiente:

“Al respecto, es dable puntualizar, que si bien los beneficios tributarios deben interpretarse restrictivamente, ante determinados supuestos no deben interpretarse con el sentido más restringido que el texto admite, sino, antes bien, en forma tal que el propósito de la ley se cumpla de cuerdo con los principios de una razonable y discreta interpretación. “

En este sentido, deberemos recordar los dichos de la CSJN en HORVARTH PABLO 1995 en relación a la interpretación de las normas fiscales:

“Las disposiciones de una ley o reglamento deben apreciarse con arreglo a su naturaleza intrínseca, antes que con sujeción a la denominación asignada por el legislador. Es principio aceptado desde antiguo por esta Corte que no importa la calificación que se utilice para denominar la realidad de las cosas, si se advierte que las instituciones jurídicas no dependen del "nomen iuris" que se le dé o asigne por los otorgantes del acto o el legislador incluso, sino de su verdadera esencia jurídica económica y entonces, cuando medie ausencia de correlación entre nombre y realidad deberá desestimarse el primero y privilegiarse la segunda, o lo que es equivalente, los caracteres que la ciencia del derecho exige para que se configuren los distintos hechos y actos jurídicos (Fallos: 21:498 y 289:67).”

Por su parte, los votos del DR NAZARENO y el DR LEVENE (H) se permiten indagar en cuanto al significado jurídico de las normas tributarias por cuanto dicen:

“Cabe recordar que por encima de lo que las leyes parecen decir literalmente, es propio de la interpretación indagar lo que ellas dicen jurídicamente (Fallos: 303:612, entre otros).”

IV.- POSICIÓN SOBRE EL PUNTO

Tal cual se ha señalado en líneas anteriores, el objetivo de la Ley 19.640 sería promocionar el desarrollo económico de la zona más austral del país y, para ello, se ha servido de normas que aseguran un tratamiento tributario beneficioso para quienes obtengan sus ganancias producto de actividades desarrolladas en dicho territorio.

Ahora bien, tratándose de distribución de dividendos o utilidades desarrolladas por empresas emplazadas en la zona favorecida deberemos diferenciar dos situaciones bien distintas:

a.- Empresas que generan sus resultados producto de actividades 100% desarrolladas en TDF: en este caso los dividendos generados desvirtuaría el régimen de la Ley 19.640 puesto que terminaría por incorporar un gravamen a los accionistas por el simple hecho de la distribución y si bien el objeto de la norma fue “poblar el territorio” ello no puede ser entendido como “en tanto y en cuanto no retires utilidades”. Una interpretación en estas líneas sería irrazonable.

b.- Empresas que generan sus resultados producto de actividades entre TDF y TCN: Acepto el planteo del DAT 44/2003

La Ley 20.628 hoy es clara en cuanto al gravamen que pesa sobre los dividendos, pero lo que se sostiene en este escrito es que de lo que se trata, en definitiva, es de la “trazabilidad” del origen de las rentas. En este sentido llamo al fallo NOBLE MITRE DE SAGUIER EN LO PENAL ECONOMICO 2008 donde, justamente, el tema estaba en la trazabilidad del dinero al momento de analizar el origen de las rentas para determinar el “justo tratamiento tributario”, conforme el dictado de las normas de la Ley 20.628 y procurando evitar lesivas interpretaciones literales.

Repasemos los considerandos que entiendo importantes para el punto:

24) Que, por un principio general de hermenéutica, los preceptos jurídicos se deben interpretar con arreglo a los demás que forman parte del ordenamiento al cual pertenecen. En este sentido, la Corte Suprema de Justicia de la Nación ha establecido que es propio de la interpretación indagar lo que por las leyes se dice jurídicamente, sin que esto signifique dejar a un lado el texto legal, pero tampoco sujetarse rigurosamente a aquel cuando así se requiere por la interpretación razonable y sistemática (cfr. Fallos: 283:239; 301:489; 303:612, 311:2751, entre otros). Por lo tanto, la interpretación debe llevarse a cabo tomándose en cuenta el contexto general y los fines que informan a aquellas (conf. Fallos: 265:256; 301:1149, entre otros), de modo que no entren en pugna unas con otras y no se destruyan entre sí (cfr. Fallos: 307:518), adoptándose el sentido que las concilie y deje a todas con valor y efecto (cfr. Fallos: 314:458). Esta doctrina es aplicable a los casos en los cuales el régimen jurídico está organizado en más de una ley formal (cfr. Fallos: 263:63, entre otros).

Asimismo, el más Alto Tribunal argentino ha expresado que la interpretación y la aplicación deben orientarse a la validez constitucional de las disposiciones involucradas, pues la declaración de inconstitucionalidad es un acto de suma gravedad institucional, que obliga a ejercer aquella extrema atribución con sobriedad y prudencia, únicamente cuando la repugnancia de la norma con la cláusula constitucional sea manifiesta. De lo contrario, se desequilibraría el sistema constitucional de los tres poderes, que no está basado en la posibilidad de que cada uno de ellos actúe destruyendo la función de los otros, sino en que se haga con la armonía que se exige para el cumplimiento de los fines del Estado, para lo cual se requiere el respeto por las normas constitucionales y por el poder encargado de dictar la ley (cfr. Fallos: 226:688; 247:73; 285:369; 300:241 y 1087; 314:424, entre muchos otros).

26) Que, la aplicación irrestricta de la disposición mencionada por el considerando anterior, producto de una interpretación judicial basada sólo en la fragmentada y no armoniosa consideración de la letra, implicaría la "creación" de un nuevo hecho imponible, incorporado por vía reglamentaria, y esto sería claramente inconstitucional. Esto sería así porque sólo como resultado de una mera reglamentación se estaría creando, mediante esta cláusula, un régimen de imposición de los dividendos opuesto al tratamiento que se dispensa a los dividendos por la ley de impuesto a las ganancias.

29) Que, dado que los dividendos que fueron pagados a Matilde Ana María Noble Mitre de Saguier, en la condición de accionista de Matilde Saguier Corp., están totalmente integrados por utilidades que distribuyó una sociedad constituida en la República Argentina (SA La Nación), que tributó en el país, por la renta en cuestión, el impuesto a las ganancias correspondiente (conf. Consids. 10 a 12 y 16 del presente), corresponde establecer, en primer lugar, que se desvirtuó la presunción, asociada a la presencia de un ''paraíso fiscal", que se fija por el tercer párrafo de la norma incorporada por el decreto 1037/2000 a continuación del "artículo ... (XIII)" agregado después del artículo 165 del decreto 1344/1998 reglamentario de la ley de impuesto a las ganancias. Por lo tanto, el caso de autos se ajusta a lo que se prescribe por el primer párrafo de la norma agregada por el decreto 1037/2000. En consecuencia, los dividendos que recibió Matilde Ana María Noble Mitre de Saguier no debían ser computados en la determinación de la ganancia sujeta a impuesto de la contribuyente mencionada.

Por lo expuesto deberá quedar en claro que la interpretación de la norma no puede ni debe ser tan literal, vemos aquí un fallo donde, si bien no se discutía temas de rentas originadas en TDF, se discutía el origen de la renta y, habiendo estado acreditado el origen de esta, el tratamiento que le corresponde es el que ha dispuesto la ley para ellos.

V.- CONCLUSIÓN

Conforme lo expuesto, se concluye lo siguiente, en el marco de ingresos por dividendos generados en empresas ubicadas en Tierra del Fuego con actividades productivas dentro del territorio beneficiado:

a.- Las utilidades se encuentran beneficiadas por el tratamiento exentivo dispuesto por Ley 19.640 puesto que provienen de un hecho ocurrido en dicho territorio

b.- La interpretación expuesta por el fisco en DAT 44/2003 no sería aplicable a una situación donde todas las utilidades distribuidas provienen de actividades económicas generadas dentro de la zona promovida.

c.- El criterio interpretativo de para las exenciones tributarias deberá ser tal que se permita dar cumplimiento al objetivo buscado por el legislador. Si una interpretación forzosamente literal y asistemática de la norma o del régimen tributario lesionara el objetivo de la norma promocional entonces el propio régimen sería vulnerado por la avidez tributaria de una interpretación disfuncional.

d.- Las rentas pueden y deben “trazarse” desde su origen y, con ello, respetar el tratamiento que el legislador ha querido para las mismas independientemente del vehículo utilizado para su canalización.

Dr. Sergio Carbone

Contador Público (UBA) www.sergiocarbone.com.ar – Mail: carbonesergio@gmail.com – Tel: 4362-9602 – Cel: 15-3089-9889

Se podrá incorporar la deuda no cancelada en los planes que caducaron el día 21 de octubre para empleadores que habían disminuido la cantidad de dependientes.

A partir del 20 de noviembre, la AFIP habilitó un plan de pagos nuevo en el que se podrán incorporar la deuda no cancelada en los planes que caducaron el 21 de octubre de 2014 por haber operado la causal de disminución de cantidad de empleados, durante el transcurso del plan, respecto al Formulario 931 para el período fiscal vencido inmediato anterior a aquél en el que se produjera la adhesión (Res. Gral. 3631/2014).

La medida se implementó mediante la Nota 1725/2014, la cual explica que, "en oportunidad de llevarse a cabo el proceso de modificación de la Resolución General N° 3516, en lo que hace a la sustitución del artículo 13 de ésta última (condiciones de caducidad), se consensuó que -para que se operase la caducidad de pleno derecho de los planes de facilidades presentados- debía registrarse, entre otras causales, una disminución de la cantidad de empleados obrante en las sucesivas declaraciones juradas cuyos vencimientos operen durante todo el período de cumplimiento del plan, ello respecto de lo consignado en el F. 931 para el período fiscal vencido inmediato anterior a aquél en el que se produjera la adhesión”.

"Ahora bien, culminado dicho proceso y vista la redacción finalmente dada al citado artículo 13, inc. a) de la R.G. N° 3631, surge que -ateniéndose a la literalidad de la norma- el control del mantenimiento de la nómina de empleados debería hacerse con relación a lo consignado en el F. 931 del período fiscal vencido, más no del inmediato anterior a aquel en que se produjera la adhesión sino considerando el período fiscal vencido inmediato anterior a la fecha de adhesión al plan”, explica.

"Consecuentemente, a los fines de evitar la profundización de las consecuencias disvaliosas, tanto desde el punto de vista administrativo como judicial, que eventualmente pudieran presentarse con fundamento en un texto reglamentario cuya letra no ha recogido el objetivo perseguido con su sanción, se informa que, a partir del día 20 del corriente , se habilitará un plan de pagos nuevo en el que podrán incorporar la deuda no cancelada en los planes que caducaron el día 21 de octubre de 2014 para los contribuyentes cuya nómina será publicada el Sistema Cuentas Tributarias / Herramientas / Publicación de Información”, señala.

Agrega que se remitirá vía SMS y mediante campaña telefónica una comunicación a los interesados sobre la puesta a disposición del plan.

La nota está firmada por el Cr. Walter David D’ Ángela, director (Int.) de la Dirección Programas y Normas de Recaudación.

ESTUDIO Buenos Aires 25 de noviembre de 2014

HÉCTOR BLAS TRILLO

www.hectortrillo.com.ar

A través de la Resolución General 3688 (B.O. 23/10/2014) la AFIP establece que las cooperativas y mutuales que realicen o que intervengan en operaciones de crédito, ahorro de asociados, otorgamiento, gestión o administración de préstamos, tanto con fondos propios como de terceros, y gestiones de cobro que se efectúen mediante las cuentas bancarias de las aludidas entidades, quedan obligadas a actuar como agentes de información respecto de tales transacciones.

1. Información a suministrar

Los sujetos obligados deberán informar:

a) Los montos mensuales totales depositados y/o registrados en las distintas modalidades de cuentas existentes, cualquiera sea su tipo, en concepto de préstamos, descuento de valores, ayuda económica mutual, ahorro a término, gestión de cobranzas, cesión de derechos y/o créditos, mandatos, así como todo otro movimiento no especificado precedentemente, cuando la sumatoria mensual de todos los conceptos aludidos, supere los $ 10.000 por cada sujeto informado.

b) Los montos totales mensuales, detallados por sujeto, de aportes de los asociados con motivo de la integración de cuotas sociales, capital complementario, contribuciones voluntarias, aportes extraordinarios y similares, cuando la sumatoria mensual de todos los conceptos aludidos supere los $ 10.000.

c) Los fondos totales mensuales obtenidos de fuentes externas para el financiamiento de las actividades de la entidad, tales como préstamos, cesiones de crédito, etcétera.

De tratarse de moneda extranjera deberá efectuarse la conversión a su equivalente en moneda de curso legal, aplicando el último valor de cotización -tipo vendedor- que, para la moneda de que se trate, fije el Banco de la Nación Argentina al último día hábil del mes en que se hubieran efectuado las operaciones a informar.

La información mencionada precedentemente se deberá suministrar por cada mes calendario, mediante la utilización del programa aplicativo denominado “AFIP DGI - Cooperativas y Mutuales - Operaciones Financieras - versión 1.0” que genera el formulario de declaración jurada 8300.

2. Forma y vencimiento para la presentación de la información

Los responsables suministrarán la información hasta el último día hábil, inclusive, del mes inmediato siguiente al del período mensual de que se trate.

Los sujetos alcanzados por las disposiciones de esta resolución general deberán presentar la información mediante transferencia electrónica de datos a través del sitio web institucional.

A los fines previstos precedentemente, deberán contar con la respectiva Clave Fiscal, con nivel de seguridad 2 como mínimo.

La obligación de presentar la información deberá cumplirse aun cuando no se hubieran realizado operaciones, en cuyo caso, se informará la novedad “sin movimiento”.

3. Sanciones por falta de presentación del formulario de declaración jurada 8300

En caso de detectarse la falta de presentación del formulario de declaración jurada 8300 la AFIP podrá adoptar, entre otras, en forma conjunta o indistinta, alguna de las siguientes acciones:

a) Dejar sin efecto el certificado de exención previsto por la resolución general 2681, sus modificatorias y su complementaria, y/o no renovar el mismo al término de su vigencia.

b) Encuadrar al responsable en una categoría creciente de riesgo a efectos de ser fiscalizado, según lo dispuesto por la resolución general 1974 y su modificación.

c) Suspenderlo o excluirlo, según corresponda, de los Registros Especiales Tributarios en los cuales estuviere inscripto.

d) Suspender la tramitación de certificados de exclusión de retención interpuestos por el responsable conforme a las disposiciones vigentes.

4. Vigencia

Las disposiciones establecidas en la Resolución General 3688 entrarán en vigencia a partir del día 23/10/2014 y resultarán de aplicación para las operaciones realizadas desde el 01/10/2014.

No obstante, las operaciones efectuadas en el mes de octubre de 2014 deberán informarse hasta el día 30/12/2014.

5. Derogación del régimen de información de cooperativas y mutuales de la Resolución General 2525

Déjase sin efecto la resolución general 2525 a partir del día 01/10/2014.

ESTUDIO HÉCTOR BLAS TRILLO Buenos Aires, 5 de noviembre de 2014

Por estas horas el gobierno nacional ha anunciado con bombos y platillos la nueva “canasta navideña”, en el marco del plan “precios cuidados”, tendiente obviamente a llegar a la población con productos para las fiestas a un precio comparativamente bajo.

Cualquiera puede pensar, en una primera lectura, que es una decisión acertada esta de llegar a la gente con productos navideños a precios bajos. No vamos a discutir esto.

Pero resulta sintomático que a lo largo de los años éste tipo de ofertas se repita una y otra vez.

Hemos tenido las más diversas “canastas” según la época del año. Canastas de Pascuas, canastas escolares, canastas navideñas.

Naturalmente que estas “canastas” no son otra cosa que acuerdos de precios con cadenas de supermercados o empresas productoras para abaratar el costo y hacer más accesibles, para la población en general, los productos que en cada caso se requieren.

Y precisamente porque se trata de “acuerdos” de precios, el análisis de la cuestión debe abarcar todo tipo de “acuerdos”, y no solamente las “canastas”.

¿Cuándo empezaron los “acuerdos”? Ante todo resaltamos que las comillas las ponemos porque sabemos perfectamente que la relación de fuerzas entre el Estado y las empresas privadas no es igualitaria. Por lo tanto más que de acuerdos estamos hablando de imposiciones, controles, o como cada uno decida llamarles.

Pues bien, los “acuerdos” empezaron en tiempos de Roberto Lavagna, ministro de Néstor Kirchner, allá por el año 2005 o 2006. En efecto, la resultante de la emisión monetaria que en esa época era destinada a la compra de dólares a un precio mayor que el de mercado, era la incipiente inflación, que de manera segura y sentida se hacía notar, cada vez más, en lo que Néstor Kirchner llamaba “la mesa de los argentinos”.

Lavagna aplicaba, de manera muy poco sofisticada, la técnica del apriete mediante el recurso de las retenciones a las exportaciones, que ajustaba de acuerdo a su conveniencia con la idea declarada de “disciplinar” (sic) los precios. Es bueno recordar que el propio Lavagna hablaba en los primeros tiempos de un “impuesto distorsivo” cuando se refería a las retenciones a las exportaciones. Finalmente, como queda dicho, en un llamativo modo de intentar cambiar la realidad, pasó a ser el método para evitar que los precios locales se ajustaran a los internacionales.

No es el objeto de este análisis volver a detallar las penosas consecuencias de este modo de razonar las cosas. Baste decir que fue una de las principales razones por las cuales la Argentina se quedó sin autoabastecimiento energético, sin trigo, sin carne, sin lácteos, sin tambos, sin estaciones de servicio, y sin renovación tecnológica en general.

Lo cierto es que esa política aún sigue vigente. Junto con las insólitas restricciones a las exportaciones y la nefasta política de pedidos de permiso para importar.

Entonces, desde 2005 comenzamos con esta triste historia de fijar precios, de evitar subas de tarifas, de “acordar” algunos precios y congelar manu militari otros.

La triste historia de un prepotente secretario de comercio todos la conocemos y recordamos. Todos hemos visto en la televisión sus desaforadas reacciones, y somos muchos los que recordamos las listas de precios sin membrete que se distribuían en el mercado de Liniers, por citar un ejemplo.

En su momento desde la presidencia de la república se instaba a los intendentes, a los sindicatos y los “militantes” a controlar los precios para evitar “abusos”. Toda una larguísima retahíla de más de lo mismo.

En los últimos dos años, acercándonos en el tiempo, hemos tenido primero el plan “mirar para cuidar”, el cual la presidenta anunciaba públicamente que sería “custodiado” por los jóvenes militantes de las organizaciones oficialistas creadas y sostenidas con dineros públicos.

El plan “mirar para cuidar” pasó sin pena ni gloria. Murió sin la más mínima explicación del porqué de su fracaso. Entonces llegamos al presente, al plan “precios cuidados”, que todos tenemos presente.

Todo esto que hemos recopilado a vuelapluma, tiene una sola y única denominación: control de precios. Todo, absolutamente todo. Se llame como se llame.

Aparte de esto, durante todos estos años hemos tenido infinidad de planes de ayuda de la más variada naturaleza y denominación. Milanesas para todos, carne para todos, pescado para todos. Créditos blandos para vivienda, subsidios, tarifas “sociales”, asignación universal, créditos blandos para el consumo, para las PYMES, para los inquilinos.

Actualmente tenemos entre otros el plan “Ahora 12”. También el “Procreauto”. Ayudas y más ayudas.

En un tiempo se anunciaban créditos para las PYMES porque se decía que había que incentivar la producción y no el consumo. Después, se anunciaba que era necesario incentivar el consumo, como ocurre actualmente.

¿No habrá llegado la hora de preguntarse por qué hace falta ayudar todo el tiempo a todo el mundo? ¿No habrá llegado la hora de que los argentinos nos detengamos a pensar qué cosa es la que está fallando para tener que estar a lo largo de por lo menos 9 años esperando ayudas del Estado?

Digámoslo clarito: algo no anda bien. Algo está mal, señores. Algo hace que siempre sea necesario recurrir a todo tipo de planes y ayudas para intentar paliar las consecuencias de aquello que está mal.

Y la pregunta obvia que surge de todo esto es ¿Por qué razón el gobierno no hace nada para corregir las causas de este mal, en lugar de atacar las consecuencias con ayudas tan variadas como insuficientes y efímeras?

Podemos pensar que es porque no puede, que es porque no quiere y también por una combinación de ambas cosas.

Tener que depender de las ayudas del gobierno sirve políticamente. Todo el mundo está esperando los favores que pudieran otorgarse. Desde planes hasta ajustes de los mínimos del impuesto a las ganancias.

La inflación subyace detrás de todo este inmenso problema que deriva en las canastas, en las ayudas, en los subsidios, en los planes. La inflación, la inseguridad jurídica, la discrecionalidad, el déficit fiscal. Esas son las causas que la actual administración no corrige. Por eso las canastas, los planes, las ayudas, y todo lo demás.

HÉCTOR BLAS TRILLO Buenos Aires, 23 de noviembre de 2014

Acercamos a nuestros lectores una breve descripción de las implicancias impositivas que derivan de la operatoria conocida como “contado con liquidación”

EN QUÉ CONSISTE LA OPERATORIA

El “contado con liquidación” (CCL) es una herramienta bursátil por medio de la cual una persona física o un ente empresario transfiere fondos a la Argentina desde el Exterior, o desde el Exterior a la Argentina, a través del Mercado de Valores.

Cualquier título nominado en pesos (bonos o acciones), pero que a su vez cotice en el Exterior, puede ser utilizado para esta clase de operaciones. De tal forma, es factible comprar títulos o acciones a través del Mercado de Valores, pagaderos en pesos, que luego son vendidos en Nueva York (por ejemplo), pero en dólares.

La operación, como decimos, también puede hacerse a la inversa. Esto es, comprar títulos nominados en pesos con dólares en Nueva York (siguiendo con el ejemplo), pagando con dólares, para luego vender esos mismos títulos en la Bolsa de Buenos Aires.

De manera que todo lo que se requiere es que tales títulos (o acciones) tengan cotización en el Exterior.

FINALIDAD

Como queda expresado, la razón de ser de esta operatoria es la de poder transferir dólares (u otras monedas llegado el caso) al Exterior, o desde el Exterior a la plaza local. Con este mecanismo, la cotización de la moneda extranjera es libre y no está sujeta a las restricciones impuestas por las normas cambiarias en cuanto a la obligación de operar en el MULC (Mercado Único y Libre de Cambios, como se sigue denominando al mercado de cambios oficial)

CÓMO SE OPERA EN EL EXTERIOR

En el Exterior se opera normalmente bajo la forma de ADRs (American Depositary Receipts”), que son certificados negociables que representan la tenencia de acciones de una sociedad en una cierta cantidad. O directamente con los títulos.

TRATAMIENTO DEL RESULTADO EN EL IMPUESTO A LAS GANANCIAS

Naturalmente esta operatoria puede ofrecer resultados positivos o negativos para el contribuyente que opera a través de ella.

El tratamiento no es el mismo si quien opera es una persona física (o una sucesión indivisa), o si se trata de una empresa.

PARA LAS PERSONAS FÍSICAS

El resultado de la compra venta de títulos públicos está exento del impuesto a las ganancias. En el caso de las acciones, la cuestión presenta un matiz diferencial debido a una modificación introducida en el decreto reglamentario de la ley de impuesto a las ganancias, que impone la exigencia (claramente ilegal) de que para que subsista la exención, las operaciones deben realizarse a través de Bolsas o Mercados de Valores autorizados por la Comisión Nacional de Valores

De tal forma que cuando se opera en el Exterior, como obviamente no se está bajo la égida de la Comisión Nacional de Valores, el resultado de las operaciones está alcanzado por el impuesto.

Entonces, la compra o venta de acciones en la Argentina está exenta del impuesto, pero la compra y venta en el Exterior está sujeta al gravamen.

En cuanto a los quebrantos que tuvieren lugar: en la operatoria local serán no deducibles para títulos, y específicos para acciones. Y en la operatoria en el Exterior, tanto para títulos como para acciones se tratará de pérdidas no deducibles.

PARA LAS EMPRESAS

En el caso de las empresas toda la operatoria se encuentra alcanzada por el impuesto a las ganancias. De tal modo que las ganancias están siempre gravadas y las pérdidas serán siempre quebrantos específicos, tanto para títulos como para acciones.

SUJETOS DEL EXTERIOR

Finalmente, los sujetos no residentes siempre se encuentran alcanzados por el impuesto a las ganancias, se trate de personas o de empresas. Sin excepción.

HÉCTOR BLAS TRILLO