En esta ocasión analizamos el poco difundido Dictamen AFIP - DGI 55/2001, pone luz al tratamiento impositivo del usufructo oneroso frente al IVA, a la luz del concepto de los derechos reales en general y el usufructo en particular.

 Autor: Dr.Carlos Enrique Spina (Contador Público)

PUNTOS IMPORTANTES

 En los derechos reales no existe una relación personal.

 El usufructo es un derecho real de usar y gozar de una cosa, cuya propiedad pertenece a otro, con tal que no se altere su substancia  El usufructo puede ser perfecto o imperfecto, gratuito u oneroso.

 En tanto no existan cláusulas que lo desnaturalicen convirtiéndolo en una locación, no son asimilables a la locación gravada por el Impuesto Al Valor Agregado.

 El derecho tributario mantiene cierta autonomía de forma tal que resulta posible que defina conceptos o instituciones propias o que devengan del derecho privado pero otorgándole una acepción o alcance distinto al que tengan en la fuente de donde fueron tomados.

 LOS DERECHOS REALES Y LOS DERECHOS PERSONALES

 Por supuesto no es la intención profundizar en una discusión doctrinaria acerca de este tema, abundantemente tratado por especialistas, pero corresponde distinguir algunos conceptos básicos.

 Mientras que el derecho objetivo es el ordenamiento jurídico, el derecho subjetivo podría definirse como el poder o facultad de una voluntad, concedido o protegido por el derecho objetivo.

 Dentro de los derechos subjetivos se encuentran los patrimoniales, caracterizados por su contenido económico y que son mensurables en dinero. Por fin, los derechos patrimoniales, se dividen en creditorios o personales y los reales, diferenciándose claramente.

 Existen distintas posiciones doctrinarias en relación a la diferenciación de estas categorías de derechos, tema que obviamente es imposible abordar en este breve comentario. Según el propio Código Civil -artículo 497 a todo derecho personal corresponde una obligación personal, mientras que en los derechos reales no existe dicha obligación.

 En la nota al artículo, el codificador transcribe la definición de Ortalan que se refiere a esta dualidad de derechos como:  Derecho personal es aquel en que una persona es individualmente sujeto pasivo del derecho. Derecho real es aquel en que ninguna persona es individualmente sujeto pasivo del derecho. O, en términos más

sencillos, un derecho personal es aquel que da la facultad de obligar individualmente a una persona a una prestación cualquiera, a dar, a suministrar a hacer o no hacer alguna cosa. Un derecho real es aquel que da la facultad de sacar a una cosa cualquiera un beneficio mayor o menor . Dicho de otra forma, el derecho real relaciona a la persona con la cosa y en el derecho personal esa vinculación es entre el titular del derecho y el sujeto obligado con este.

 DEFINICIÓN DE USUFRUCTO Y LOS DISTINTOS TIPOS

 El usufructo es tratado en el Código Civil en el Título X, artículos 2807 al 2947 y ante la imposibilidad de hacer un análisis detallado, nos limitamos intentar un breve encuadramiento jurídico.

 Cabe mencionar, dado que es uno de los puntos centrales del Dictamen a analizar, que debe constituirse por Escritura Pública, conforme al artículo 1184, inciso 1 .

 El propio código define al usufructo como el derecho real de usar y gozar de una cosa, cuya propiedad pertenece a otro, con tal que no se altere su substancia.

 Existen dos especies de usufructo:

 Perfecto: es el de las cosas que el usufructuario puede gozar sin cambiar la substancia de ellas. No da al usufructuario la propiedad de las cosas sujetas a usufructo y debe conservarlas para devolverlas al propietario, acabado el usufructo.

 Imperfecto o cuasi-usufructo: es el de las cosas que serían inútiles al usufructuario si no las consumiese, o cambiase su substancia.

Transfiere la propiedad de las cosas sujetas a usufructo y puede consumirlas, venderlas o disponer de ellas.

 La constitución puede ser:

 Por contrato oneroso: cuando es el objeto directo de una venta, de un cambio, de una partición, de una transacción, etc., o cuando el vendedor enajena solamente la nuda propiedad de un fundo, reservándose su goce.Cabría agregar otra alternativa que sería la cesión del uso y goce de la cosa, reservándose la nuda propiedad de la misma

 Por contrato gratuito: cuando el donante no enajena sino la nuda propiedad de la cosa, reservándose su goce; o cuando no da más que el usufructo, o cuando cede a uno el derecho de propiedad, y a otro el de goce de la cosa.

 Por actos de última voluntad: Es establecido por testamento.

 En los casos que la ley designa: es establecido por la ley, actualmente sólo aplicable al que corresponde a los padres de los hijos sujetos a su patria potestad. Por prescripción: el usufructo se adquiere por prescripción del goce de la cosa, para adquirir la propiedad de los bienes (usucapión).

 En caso de duda, el usufructo se presume oneroso si fuese constituido por contrato y gratuito si fuese constituido por disposición de última voluntad.

 Cabe agregar que el usufructo no puede constituirse para durar después de la vida del usufructuario, ni a favor de una persona y sus herederos.

 En caso de ser establecido a favor de personas jurídicas, no puede durar más de veinte años. Como en todo vínculo jurídico se establecen obligaciones y derechos de las partes, a las que solo nos referiremos en la medida necesaria.

 EL DICTAMEN AFIP-DGI Nº 55/2001

 El Dictamen AFIP   DGI Nº 55/2001 de la Dirección De Asesoría Legal

(27/08/2001), aborda el tema del usufructo oneroso de inmuebles a raíz de una consulta acerca de la gravabilidad del mismo en el IVA y en relación a su posible asimilación a una locación, actualmente gravada (con ciertas limitaciones y bajo ciertas circunstancias).

 Concluye el dictamen que los contratos de usufructo oneroso, constituidos mediante escritura pública, en tanto no existan cláusulas que lo desnaturalicen convirtiéndolo en una locación, no son asimilables a la locación gravada por el Impuesto Al Valor Agregado.

 Si bien, también dictamina que las cesiones de derechos incluidas en el mismo instrumento deben analizarse en forma independiente, no avanzaremos sobre esta cuestión, que por sí misma reviste complejidades de otra naturaleza.

 Se agrega a la formulación de la cuestión que:  surge la necesidad de analizar, ante casos concretos de constitución de usufructo oneroso, si independientemente de la calificación del contrato hecha por las partes, se trata en realidad de una locación.

 La independencia del encuadre jurídico, fue ampliamente discutida por la doctrina y también plasmada en el propio Decreto Reglamentario de la Ley (en este caso, el artículo 8 del mismo).

 Aún así, parte de un supuesto, que lamentablemente a nuestro criterio no justifica en profundidad, más allá de que estemos de acuerdo con la afirmación:  toda vez que, el usufructo oneroso no se encuentra gravado .

 En la consulta planteada, aclara que los propietarios reciben un canon mensual, mientras que el usufructuario se encuentra a cargo del pago de los impuestos y tasas.

 En primer lugar, el dictamen hace un análisis de la similitud entre la locación y el usufructo, cuestión que ya fue motivo de discusión por el propio Vélez Sársfield.

 Enumeramos algunas de las distinciones en la que se basa el dictamen, basándose en normas legales y opiniones doctrinarias:

 Si bien en ambos contratos se transmite el uso y goce de una cosa a cambio de un precio, la locación se encuentra regido por el derecho creditorio, mientras que el usufructo pertenece al área de los derechos reales. " Mientras que la locación obliga a las partes, una a conceder el uso o goce de una cosa y la otra a pagar un precio por ello, en el usufructo se otorga el derecho al uso y goce, pero a

condición de que no se altere su substancia, aún cuando este pueda constituirse a título oneroso.

 El arrendamiento determina una obligación de  hacer gozar  de la cosa al locatario, garantizándole su libre disfrute, en el usufructo es el titular del derecho real quien debe procurarse el beneficio por si mismo. Dichas diferencias, ponen de manifiesto que el inquilino carece de las acciones posesorias y petitorias de las que goza el usufructuario.

 El plazo de duración puede ser por la vida del usufructuario o veinte años si se trata de una persona jurídica, mientras que la locación tiene un plazo máximo de diez años, con la posibilidad de ser prorrogado. " Mientas que la locación es consensual, no requiriendo mayores formalidades, el usufructo debe constituirse por escritura pública.

 El régimen de obligaciones y derechos en ambos institutos son diferentes y regidos en forma separada en el Código Civil.

 En el usufructo, el usufructuario debe satisfacer los impuestos públicos considerados como gravámenes a los frutos, o como una deuda del goce de la cosa, y también las contribuciones directas impuestas sobre los bienes del usufructo".En la locación, en cambio, el locador está obligado a pagar las cargas y contribuciones que graviten sobre la cosa arrendada. Dicha diferenciación, en principio constituye un gravamen para el inmueble que implica una fuerte restricción en los derechos del nudo propietario, en detrimento del valor del bien sobre el cual recae.

 Luego analiza dos contratos puntuales, en los cuales diferencia una cesión de derechos que estima deben tratarse por separado, para luego concluir:

 En síntesis, es opinión de este servicio jurídico que, los contratos hechos mediante escritura pública, en los cuales las partes constituyen expresamente un usufructo, sometiendo la relación al régimen que para éste establece el Código Civil, sin que existan cláusulas que desnaturalicen el usufructo convirtiéndolo en una locación, no son asimilables a la locación gravada por la Ley del Impuesto al Valor Agregado. A su vez, la cesión de derechos que se perfeccione en el mismo instrumento en el cual se constituya un usufructo, es independiente de éste a los efectos del análisis de su

gravabilidad .

 BREVE COMENTARIO

 Es obvio que si consideráramos literalmente el objeto del impuesto, resultaría obvia que el usufructo resulta excluido del objeto del mismo.

 Sin embargo, el derecho tributario mantiene cierta autonomía de forma tal que resulta posible que defina conceptos o instituciones propias o que devengan del derecho privado pero otorgándole una acepción o alcance distinto al que tengan en la fuente de donde fueron tomados.

 De esta forma, por ejemplo, el alcance del término venta puede tener un alcance distinto que en el definido en el derecho comercial.

 Muchos son los ejemplos que se pueden dar sobre este particular.

Nuestra ley de procedimientos en el Artículo 1, se refiere a esta cuestión de la siguiente manera:

 Art. 1 - En la interpretación de las disposiciones de esta ley o de las leyes impositivas sujetas a su régimen, se atenderá al fin de las mismas y a su significación económica. Sólo cuando no sea posible fijar por la letra o por su espíritu, el sentido o alcance de las normas, conceptos o términos de las disposiciones antedichas, podrá recurrirse a las normas, conceptos y términos del derecho privado.

 En un sentido similar, el artículo 2 de la misma norma se refiere a la realidad económica, haciendo prevalecer esta a las estructuras jurídicas inadecuadas, constituidas por los contribuyentes.

 Sin embargo, esta  liberalidad  no puede contradecir a los derechos y garantías constitucionales ni al ordenamiento jurídico vigente.

 Pensando de esta manera, cabría preguntarse si un usufructo oneroso, podría asimilarse a un contrato de locación. Esta discusión no es

nueva ni tiene su origen en el derecho tributario sino en el propio derecho civil. Dicha controversia tiene su origen, en parte, en el partículo 1498 del Código Civil:

 ARTICULO 1.498: Enajenada la finca arrendada, por cualquier acto jurídico que sea, la locación subsiste durante el tiempo convenido.

 De la lectura de este artículo parecería que existe un derecho real para el locatario, opinión mantenida por Troplong y que el propio codificador, en la nota a dicho artículo, argumenta:

 TROPLONG olvida que el contrato explícito no es la única causa de las obligaciones y que éstas nacen de varias otras causas: el contrato tácito, el cuasi-contrato, el delito, el cuasi-delito, y la ley. Si duda, el que compra un inmueble que está arrendado contrae formalmente la obligación de respetar el arrendamiento pues debe saber que por la ley no puede desalojar al locatario

 Si bien la nota continúa, que queda así claro que el comprador de una cosa arrendada, no está otorgando ningún derecho al inquilino, sino que se compromete a conservar la locación por el tiempo correspondiente. A la luz de lo dicho, cabría analizar la normativa impositiva correspondiente.

 Si bien la ley del Impuesto Al Valor Agregado no define el concepto de locación o prestación de servicios, define a aquellas gravadas en los incisos a) al d) del artículo 3, enuncia taxativamente otras, en el inciso e) puntos 1 a 20, con algunas exclusiones de objeto y también incluye a las restantes locaciones y prestaciones siempre que se realicen sin relación de dependencia y a título oneroso, con prescindencia del encuadre jurídico que les resulte aplicable o que corresponda al contrato que las origina.

 Por su lado el artículo 8 del Decreto Reglamentario, establece, que las prestaciones a que se refiere el punto 21 del inciso e) del artículo 3º de la ley, comprende a todas las obligaciones de dar y/o de hacer, por las cuales un sujeto se obliga a ejecutar a través del ejercicio de su actividad y mediante una retribución determinada, un trabajo o servicio que le permite recibir un beneficio.

 Queda de esta forma determinada la necesidad de una obligación de dar y/o de hacer, concepto incompatible con los derechos reales, conforme ya hemos analizado.

 A partir de esta conclusión, resulta clara que la posición actual del fisco, es que el usufructo oneroso de inmuebles, no se encuentra gravado por el Impuesto Al Valor Agregado, en tanto no existan cláusulas que lo desnaturalicen convirtiéndolo en una locación, en cuyo caso estaría alcanzado con las limitaciones y condiciones que rigen para estas.

 Autor: Dr.Carlos Enrique Spina (Contador Público)

En este trabajo Carlos E. Spina analiza el momento en que está habilitado el cómputo de las retenciones sufridas, de manera de aprovechar al máximo la ventaja financiera de su utilización. Máxime en los tiempos inflacionarios que corren y tomando en cuenta que el ajuste por inflación en materia impositiva continúa vedado por la ley de convertibilidad (excepto para ciertos balances comerciales respecto de los poseedores de acciones en el impuesto sobre los bienes personales)

El artículo 27 de la ley 11.683, norma la formación del saldo de la declaración jurada.

Del total del gravamen determinado, se deben descontar:

· Las cantidades pagadas a cuenta del mismo.

· Las retenciones sufridas por hechos gravados cuya denuncia incluya la declaración jurada.

· Los saldos favorables ya acreditados por la AFIP o que el propio responsable hubiera consignado en declaraciones juradas anteriores, en cuanto éstas no hayan sido impugnadas.

Fuera de estos conceptos, no podrán deducirse otros, en tanto no medie conformidad de la AFIP.

Si bien existen mecanismos de actualización para determinados impuestos, para estos importes, la misma no tiene una aplicación práctica debido a la neutralidad de los índices a aplicar.

No vamos a analizar los regímenes de pagos a cuenta, ni de los saldos a favor acreditados por la AFIP ni de los exteriorizados por el contribuyente.

Sin embargo, queremos hacer un breve análisis del momento del cómputo de las retenciones.

Ello es así, porque hemos visto que muchas veces este artículo de la ley de procedimiento tributario no es aprovechado por los contribuyentes, con el consiguiente perjuicio financiero.

Lo que dice la ley es que en tanto la operación gravada se declara en una declaración jurada y por esta se haya sufrido una retención, esta es susceptible de ser computada disminuyendo el saldo a pagar.

Todos sabemos que las retenciones se efectúan en el momento del pago.

Supongamos una empresa que cierra balance el 31/12/X0 y al cierre del mismo hubiere declarado una venta, por ejemplo de 20.000,-- y que fuera cobrada el 10/04/X1 sufriendo una retención por la misma de $ 160,-- al momento del vencimiento de la declaración jurada, es decir en 05/X1, podrá computar dicha retención dado que la misma fue declarada para determinar el impuesto.

Para el caso particular del régimen general de retenciones del Impuesto A Las Ganancias, RG AFIP 830/2000, dispone en su artículo 31, que en el caso de que se realicen pagos por rentas a un período fiscal finalizado o cerrado, procede realizar retenciones sólo por los pagos efectuados hasta la fecha de vencimiento general fijada para la presentación de la declaración jurada correspondiente a dicho período o hasta la fecha de su efectiva presentación, la que fuere anterior, es decir que el agente deberá retener solamente, en relación con esa operación, hasta que venza la presentación de la declaración jurada o la fecha de presentación, la que fuere anterior.

Por su lado, si el pago es efectuado con posterioridad y en tanto la renta hubiera sido incluida por el beneficiario en su respectiva declaración jurada, no corresponde efectuar la retención, en tanto el perceptor informe tal circunstancia mediante nota.

En definitiva, si la operación fue incluida en la declaración jurada, se podrán consignar las retenciones imputables a la misma, aún cuando fuere posterior a la declaración jurada. A su vez, si esta operación fue declarada y se notifica al agente de retención mediante nota, los pagos posteriores a la declaración jurada, no serán pasibles de retención.

En relación al Impuesto Al Valor Agregado, los regímenes son mucho más específicos que los anteriores, existiendo muchas normas relativas a estos, cuyo análisis pormenorizado sería muy extenso.

Solamente haremos un pequeño comentario relativo a la RG AFIP 18.

En este caso el artículo 15 dispone que cuando los responsables inscriptos hayan sufrido retenciones, estas tendrán el carácter de impuesto ingresado y será computado en la declaración jurada del período fiscal en el que se practicó la retención.

Esto parece contradecir una norma de mayor rango tal cual es una ley, pero sin embargo aclara que con carácter de excepción, podrán computarla en la que corresponda presentar al primer vencimiento que opere con posterioridad a dicha retención, siempre que el respectivo hecho imponible se hubiera verificado en un período fiscal anterior.

La verdad desconocemos el alcance de los términos “con carácter de excepción”, toda vez que la ley lo admite plenamente.

En definitiva, nuestra opinión es que las retenciones sufridas por hechos de declarados son susceptibles de ser descontadas en dicha declaración con prescindencia si las mismas se efectuaron con posterioridad al cierre de la misma.

Junio 2006

Dr.

Carlos Enrique Spina

Contador Público

ESTUDIO

HÉCTOR BLAS TRILLO

Contadores Públicos

Economía y tributación

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Deber no es Evadir

La creciente confusión que suele observarse en los medios de difusión entre el concepto de evasión y el de morosidad, motiva las siguientes líneas con la intención, de una manera muy general, de poner las cosas en su lugar.

Los medios gráficos y radiotelevisivos han reproducido en estos días un cable originado en la agencia oficial de noticias Teledifusora Americana (Télam) en el cual se señala que el Subsecretario de Ingresos Públicos de la Provincia de Bs.As, (de acuerdo a lo que leemos en los diarios), Santiago Montoya “bloqueará los depósitos bancarios de grandes evasores”. Tal es el núcleo central de la noticia y su título.

Nosotros no somos periodistas y por ende ignoramos el texto original de cable de la agencia oficial, pero la reiteración del error conceptual que implica confundir morosidad con evasión nos parece a estas alturas bastante más que llamativa. Ello más allá de que por lo demás no coincidimos con los métodos seguidos en la jurisdicción provincial para perseguir el cobro de impuestos, tarea que sin duda le corresponde y debe cumplir el gobierno local.

La noticia publicada hace referencia a una cifra de 1.047 millones de pesos “según informó el Ministerio de Economía bonaerense”. Agrega que “la medida alcanzará a grandes empresas como hipermercados y algunos particulares que adeudan el pago de ingresos brutos e inmobiliario”.

Aparte del punto de atacar a “grandes” y no a todos como corresponde constitucionalmente, la información reitera una vez el error de confundir morosos con evasores. Quien evade impuestos es quien no declara sus operaciones u opera de modo informal (“en negro”), por ejemplo. Pero quien registra deudas no puede de ningún modo estar en tales condiciones, como es a todas luces obvio.

Cabe agregar a esto que el impuesto inmobiliario es liquidado por la propia administración provincial, y afecta a bienes registrables como todo el mundo sabe, (con independencia de la condición de “grande” o chico del contribuyente deudor, por lo demás). Tomar al bien en cuestión e ir legalmente sobre él de la forma que prevé la legislación es lo que corresponde desde todo punto de vista. La deuda de este impuesto puede recaer en un departamento de un ambiente que pertenece a un gran contribuyente pero que a lo mejor lo tiene registrado a nombre de una sociedad o de terceras personas, como familiares directos o no. Es decir que determinar si un bien pertenece a un “grande” o no, es una cuestión absolutamente diferente del tamaño de bien e inclusive del monto de su deuda, por lo cual es de suponer que ese afán de ir en contra de los “grandes” puede dejar fuera de la curiosa medida anunciada a muchos.

Los bienes registrables (inmuebles, automóviles) pagan como tales y desde el mismo momento en que la administración liquida la boleta correspondiente, como puede verse incluso en la página web de Rentas, con una fecha de vencimiento.

En la reciente reforma del Código Fiscal (siempre hablamos de la Provincia) se han introducido cambios que permiten a la administración actuar “con conocimiento de la Justicia” (dice el cable que comentamos) aunque sin que ésta lo autorice previamente.

El procedimiento consistirá en bloquear depósitos bancarios de los titulares como paso previo al cobro por vía compulsiva.

Del inmobiliario ya nos hemos ocupado, aunque podríamos agregar que suele haber problemas de cálculo o de imputación de pagos que con toda seguridad van a provocar no pocas injusticias y reclamos. Del impuesto sobre los ingresos brutos, que debe ser liquidado por el contribuyente, la noticia no aclara si lo ha hecho o si el cálculo surge de alguna inspección de la Dirección Provincial. Es sabido en estos casos que por lo general, salvo que exista consentimiento expreso o tácito, los valores reclamados suelen ser recurridos por la vía correspondiente, lo cual también puede y seguramente dará lugar a problemas de diversa magnitud. Precisamente el Subsecretario se refiere a esto según los diarios cuando dice que “muchos no los quieren pagar (a los impuestos) y apelan a la vía judicial, y esperan que otro gobernador titubee…” . Estos insólitos comentarios tienen un trasfondo político en el que no nos internaremos, pero quien recurre a la vía judicial es ante todo quien cree tener derecho a hacerlo, y son los jueces los que determinan si tal derecho tiene o no asidero. Dicho de otro modo lo que el Lic. Montoya está diciendo es que si la Justicia acepta una reclamo de parte de un contribuyente se convierte en una especie de cómplice que impide el accionar del fisco provincial, y no que al contribuyente le asiste el derecho de reclamar. No es la primera vez que incurre en tales dichos, aunque en otra oportunidad lo hizo en términos por demás soeces.

En este punto entendemos que los mismos jueces provinciales deberían ensayar alguna defensa, o el Colegio de Abogados respectivo, ya que parece que el discurso según el cual la Justicia defiende a evasores se reitera incluso más allá de la definición misma de evasión.

Un párrafo para reiterar lo dicho al comienzo: evadir no equivale a deber. Evadir es un delito penal a nivel nacional. Es fraude al fisco. Es actuar delictivamente y en contra de la legalidad. Nada de esto tiene que ver con ser moroso del pago de impuestos, aún de los declarados por el mismo contribuyente, quien por diversos motivos puede dejar de pagar y EN TODOS LOS CASOS debe cumplir con sus obligaciones abonando los intereses respectivos, con independencia de las razones que tenga para no efectuar el pago. El hecho objetivo es que debe el impuesto, y la aplicación de intereses resarcitorios es idéntica cualquiera sea la causa por la cual adeuda su obligación.

Y otro tema que aprovechamos para comentar brevemente es el de la nueva moratoria dictada, siempre en la misma jurisdicción, por la cual se condona hasta el 60% del monto de intereses por deuda vencida al 31 de diciembre de 2005. Este tipo de moratorias es tan corriente en la provincia, que la verdad es que ya hemos perdido de la cuenta de cuántas veces se han dictado en la actual gestión.

Para el Lic. Montoya son “ofertas de pago flexibles... para que se pongan al día (los contribuyentes) con sus impuestos”. Pero también son una profunda injusticia para quienes abonan en término. Y, además, un claro incentivo para incurrir en moras hasta la próxima vez. Es decir que la recurrencia parece ser una invitación a no cumplir para luego amenazar con accionar de manera pomposa y contraria a derecho para cobrar las deudas (presionando de tal modo a los deudores para que ingresen en la moratoria).

El mecanismo es cuando menos perverso y debería ser revisado de una buena vez. Y sus difusores deberían recurrir también de una buena vez al diccionario para conocer el verdadero significado de las palabras y no reiterarse en el error, hasta el punto de que terminamos poniendo en duda si es que verdaderamente no se sabe que no es lo mismo la evasión que la morosidad. Y para colmo no tenemos noticias de que de la administración provincial hubiera salido la pertinente aclaración al respecto.

Y finalmente, aunque de tan obvio da vergüenza ajena tener que reiterarlo: la igualdad es la base del impuesto y de las cargas pùblicas, por lo tanto no existe legalmente la distinción entre “grandes” y “chicos” a la hora de accionar el cobro de deudas, mejor dicho, no debería existir. Si el chico es tan chico que cobrarle un impuesto es injusto según las autoridades, entonces hay que eximirlo, no tratarlo de una manera diferente.

Buenos Aires, 3 de octubre de 2006

ESTUDIO

HÉCTOR BLAS TRILLO

Economía y tributación

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Marco Legal y Tratamiento Impositivo del Leasing

La figura del leasing no es nueva, por supuesto. La legislación ha ido incorporando normas y marcos regulatorios que en todo caso sirven para calificarlo y encuadrarlo.



Leasing es una palabra de origen inglés que podemos traducir como “alquiler con opción a compra”. Entre nosotros hace muchos años que existe esta figura, aunque durante mucho tiempo (y aún hoy) se han generado dudas sobre su tratamiento impositivo, debido a que prácticamente no existía norma alguna que la regulara. Trataremos de reseñar brevemente el encuadramiento legal y las distintas variantes que se presentan de acuerdo a la legislación actualmente vigente. Nos proponemos analizar el tratamiento impositivo en los distintos impuestos nacionales.



Actualmente esta figura se encuentra enmarcada en la ley 25.248, que vino a complementar y modificar los aspectos básicos que en su momento se incluyeron en la 24.441, que es la ley que se ocupa fundamentalmente del fideicomiso. El decreto 1038/00 estableció por su parte el tratamiento impositivo, cosa que debería haber hecho la ley.



El leasing es un contrato mediante el cual un dador entrega a un tomador un bien por el que percibe un canon durante un lapso determinado, pudiendo el tomador optar por la compra del bien por un precio al finalizar el mismo.



Si bien en la ley 24.441 se aplicaban restricciones respecto de quiénes podrían ser dadores, en la actualidad éstas se han eliminado, lo mismo que otros requisitos como el valor de opción de compra relacionado con el valor contable.



Cualquier sujeto puede, en la legislación vigente, ser dador de un contrato de leasing. Y por supuesto también cualquiera puede ser tomador del mismo. Y cualquier bien (muebles, inmuebles, intangibles, marcas, patentes, modelos industriales, software) puede ser objeto del contrato.



Básicamente en el impuesto a las ganancias el contrato puede asimilarse a una operación financiera, a una locación o a una compraventa dependiendo de la forma en que está celebrado. Adicionalmente, el decreto 1352/05 otorga ventajas en cuanto al tiempo de duración en el caso de las PYMES, ya que reduce al 50% la duración mínima que tiene que tener el contrato por la regla general. Este decreto tiene vigencia hasta el 31/12/06 únicamente, aunque es altamente probable que sea prorrogado.

Es que entre otras cosas el decreto 1038 prevé la vida útil de los distintos tipos de bienes para el leasing. Esta vida útil, aclaramos, es distinta de la que normalmente se utiliza para las amortizaciones en el impuesto a las ganancias. Y partiendo de esta vida útil, la del decreto 1038, se determina la duración mínima del contrato para bienes muebles (50% de la vida útil), para bienes inmuebles no destinados a viviendas (20% de dicha vida útil), y para inmuebles destinados a vivienda (10% de dicha vida útil). Como queda dicho, para las PYMES estos plazos mínimos se reducen a la mitad, acelerando de ese modo la amortización de los bienes.

Veamos entonces las distintas variantes en el impuesto a las ganancias, las cuales vamos adelantando no tienen incidencia prácticamente en el IVA.

Operaciones financieras: El contrato se asimilará a una operación de este tipo si establece un precio cierto y determinado para la opción de compra. A su vez la duración del contrato deberá fijarse según las pautas legales comentadas. En este tipo de operaciones los dadores tienen que ser bancos, sociedades cuyo objeto principal es celebrar leasing (o actividad secundaria de otras operaciones financieras) o fideicomisos financieros. Este requisito es al solo efecto de encuadrar la operatoria dentro del impuesto a las ganancias. Es decir que no es excluyente y otros sujetos podrían ser dadores, pero en ese caso no encuadrarán en la operación financiera que estamos comentando para este impuesto.

Operaciones de locación: Si el valor de la opción de compra es superior al valor residual impositivo o no está determinado, la operación es considerada una locación. Lo mismo ocurrirá si tal precio de opción no está determinado en el contrato.

Operación de compraventa financiada: Si el valor de la opción de compra es inferior al residual impositivo, estaremos en presencia de una compraventa financiada.

Impositivamente, en el primer caso el tomador podrá deducir íntegramente el canon que paga, lo mismo ocurrirá en el segundo caso. La ventaja del leasing financiero es que el canon es más alto, dado que el valor residual asignado tiene que ser menor al que corresponde impositivamente. De manera que en el leasing financiero el cargo a resultados es mayor. Para el dador, por su parte, el canon está gravado por el impuesto a las ganancias, y puede deducir la amortización ordinaria del bien, dado que sigue siendo el titular mientras no se ejerza la opción. Esto es así en ambas variantes.

En el caso de la compraventa financiada, el dador deberá determinar un resultado de la venta, y luego gravará el interés que cobra por la financiación. En este caso el tomador deberá incorporar el bien a su patrimonio y lo va a amortizar considerando su vida útil ordinaria. A su vez, por supuesto podrá deducir en su balance el componente financiero.

La gran ventaja de la figura del leasing en el impuesto a las ganancias es la aceleración del plazo de amortización del bien. Dado que el canon pagado es íntegramente deducible con independencia de la vida útil impositiva del bien (que recordamos que no es la misma que la fijada por el decreto 1038)

En el impuesto al valor agregado (IVA), el contrato de leasing siempre es asimilable a una locación, seguida de una venta en caso de ejercerse la opción de compra. De tal modo que el canon siempre va a estar alcanzado por este impuesto. Para el tomador y futuro comprador, el leasing le permite ir pagando en cuotas el impuesto, en lugar de tener que abonarlo todo junto. También resulta así posible ir utilizándolo sin acumular crédito fiscal en una sola vez para descargarlo luego a medida que tenga débitos. También es posible que el dador y el tomador se pongan de acuerdo para abonar la totalidad del IVA en las primeras cuotas, aunque en la práctica casi no se usa esta metodología.

En el caso de que el leasing se asimile a la compraventa financiada de inmuebles, a esta figura es aplicable al IVA. Es decir que en este caso, que es una excepción, se abandona el criterio general de tratar al leasing en el IVA como si fuera una locación seguida de venta. Es decir que aquí si se aplica el criterio seguido para el impuesto a las ganancias.

En el caso de los automóviles, el IVA computable es el que corresponde a un valor neto de $ 20.000.- Esto significa que cuando el vehículo supera ese valor, la diferencia no puede computarse como crédito fiscal.

En el impuesto sobre la ganancia mínima presunta, el decreto reglamentario de este impuesto establece una base reducida (20% de los activos gravados) para las sociedades de leasing, asimilándolas así al tratamiento que reciben los bancos. En lo que respecta al tomador, nada se dice. Podría considerarse una activo gravado el caso de la compraventa financiada, porque en los demás casos el tomador no tiene que registrar ningún bien en su activo, hasta que opte por comprarlo, desde ya.





Buenos Aires, 22 de setiembre de 2006



HÉCTOR BLAS TRILLO

Contador Público


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ver también:
www.econlink.com.ar/leasing

El tema es recurrente, pero siempre da lugar a dudas. Por ello, haremos en este trabajo una breve reseña del tratamiento de las disposiciones de fondos de acuerdo a la normativa vigente

El artículo 73 de la ley 20.628 de Impuesto a las Ganancias, se refiere a la existencia de una presunción de renta gravada en el caso de disposición de fondos (o bienes) a favor de terceros que efectúen las sociedades de capital (Art. 49 inciso a) de la ley), cuando tal disposición no responda a operaciones realizadas en interés de la empresa.

Tal presunción no admite prueba en contrario. Y la ganancia presunta se calculará tomando una de las siguientes variantes; (a) un interés con capitalización anual no menor al fijado por el Banco de la Nación para descuentos comerciales o (b) una actualización igual a la variación del índice de precios al por mayor, nivel general, con más un interés del 8% anual sobre el monto ajustado. De ambas opciones, la ley dispone que deberá tomarse la mayor de ambas.

Ahora bien, también es necesario definir qué se entiende por disposición de fondos. Esto ocurrirá cuando los mismos fueran entregados en calidad de préstamo, sin que ello surja como consecuencia de operaciones propias del giro de la empresa o puedan considerarse generadores de beneficios gravados.

En buen romance de lo que se trata es de determinar si se presta dinero a terceros con el objeto de obtener ganancias gravadas dentro del giro de la empresa, o se trata simplemente de una entrega de fondos (o bienes) con un objetivo diferente, cualquiera fuera este.

El régimen no se aplica cuando se trate de fondos entregados a socios de SRL o sociedades en comandita, simples o por acciones, a sus socios comanditados. Tampoco corresponde aplicarlo cuando tales fondos constituyan anticipos de honorarios de directores, síndicos o miembros del consejo de vigilancia, en la medida en que no excedieran los importes que fije la asamblea para el ejercicio correspondiente. Además existe el requisito de que tales adelantos deben figurar individualizados y registrados.

También se da una excepción al régimen cuando las disposiciones de fondos o bienes impliquen una liberalidad. Es decir: cuando no sean deducibles para quien efectúa tal disposición (donaciones por encima de los límites legales, disposiciones de alimentos, etc)

Un dato de relevancia es que dice que en el caso de disposiciones de fondos sujetas a un interés pactado, pero éste signifique cuando menos un 20% del que correspondería aplicando las disposiciones del artículo 73, deberá imputarse como renta gravada la diferencia.

Es importante señalar que en el caso de disposición de bienes, los mismos deberán valuarse según el valor de plaza y no el de libros.

En lo que se refiere a los aportes irrevocables efectuados por una sociedad del art. 49 inc.a), existe un dictamen de la DAL (Dirección de Asesoramiento Legal de la AFIP) 56/2004 que interpreta que las entregas de dinero (o bienes en su caso) con el objeto de aportar capital de manera irrevocable a otra sociedad, implicará que ésta última inicie de inmediato las acciones tendientes a formalizar el aumento de capital, cubriendo los aspectos formales como la convocatoria a una Asamblea Extraordinaria que acepte el aumento, etc.

Existen diversos fallos a favor y en contra de los contribuyentes tomando en cuenta las situaciones particulares y ponderándolas. En nuestra opinión debe prevalecer el principio de la realidad económica, tal como lo establece la propia ley de procedimiento fiscal, cosa que nos parece que no siempre se toma debidamente en cuenta en la práctica y tampoco en la jurisprudencia.

Hay que tener en cuenta que los aportes de dinero de una sociedad a otra constituyen para la primera una participación en el capital de la segunda. La lógica indica que una presunción de intereses por disposición de fondos en la primera, implicaría también una carga para la segunda. El tema puede dar lugar a controversias y a nuestro entender no está debidamente resuelto, al menos en este aspecto.

Por lo demás, el artículo 73 se refiere específicamente a determinado tipo de sociedades (las de capital) como sujetas a la norma de disposición de fondos a favor de terceros. Pero nada se dice cuando la disposición proviene por ejemplo de personas físicas, que de tal modo quedarían fuera de la norma.

En todo caso nos permitimos recomendar especial cuidado en el tratamiento del tema por parte de las empresas involucradas, tomando en cuenta todos los recaudos previstos en las normas y en la jurisprudencia o la doctrina, a fin de evitar sorpresas.

Buenos Aires, 21 de setiembre de 2006

HÉCTOR BLAS TRILLO

Contador Público

Economía y tributación

Godoy Cruz 2870 – 1425 Buenos Aires

(011) 4776-1732 y (011) 154-4718968

Nuestro colega y amigo Carlos Enrique Spina ha escrito este trabajo detallando la forma de acceder a la reducción del impuesto al cheque para los monotributistas. En un trabajo reciente nosotros nos ocupamos del tema en un párrafo de nuestro artículo vinculado con el tratamiento del impuesto al cheque, por lo cual recibimos gran cantidad de consultas debido a que no son pocos los contribuyentes que no tienen presente esta normativa

HÉCTOR BLAS TRILLO

Buenos Aires, 25 de agosto de 2006

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MONOTRIBUTISTAS - IMPUESTO AL CHEQUE

INTRODUCCIÓN

Conforme analizaremos, los monotributistas al estar exentos en el impuesto al valor agregado y en ganancias, están sujetos a la tasa reducida del impuesto sobre los débitos y créditos en las transacciones financieros. Algunos bancos hacían caso omiso de dicha prerrogativa pero la RG AFIO 2111 aclara esta cuestión.

DESARROLLO

La ley 25.413 establece un impuesto sobre los débitos y créditos en las transacciones financieras.

Si bien la tasa queda a criterio del Poder Ejecutivo, la alícuota máxima es del 6‰ tanto para los créditos como para los débitos.

El artículo 7 del decreto reglamentario, establece las alícuotas especiales, tema sobre el que profundizaremos solamente en los aspectos que nos interesan.

Transcribimos la parte de dicho artículo que es de nuestro interés:

Las referidas alícuotas serán del 2,50‰ (dos con cincuenta centésimos por mil) y del 5‰ (cinco por mil), para los créditos y los débitos en cuenta corriente y para las citadas operaciones, respectivamente, cuando se trate de obras sociales creadas o reconocidas por normas legales nacionales o provinciales, o de sujetos que concurrentemente tengan exenta y/o no alcanzada en el impuesto al valor agregado la totalidad de las operaciones que realizan y resulten exentos del impuesto a las ganancias

En definitiva, los monotributistas cumplen con dicha condición, al menos la mayoría de ellos que no perciban ingresos gravados en ganancias, quedando bajo las condiciones de este artículo y siendo su tasa de imposición la alícuota del 2,50‰, tanto para los créditos como los débitos.

Si bien, en la práctica una nota al banco acreditando la condición de monotributista debiera haber bastado para quedar sujeto a dicha alícuota reducida, la mayoría de las entidades financieras hacía caso omiso de dicha circunstancia.

La RG AFIP 2111 (B.O.14/08/2006), aclara la cuestión en su artículo 35, en la que se estipula:

Art. 35.  Para que corresponda la reducción de alícuota o exención del gravamen dispuestas, respectivamente por el artículo 7º, inciso a) o por los incisos a), a), b), c), d), e), h), k), m), p), t), w), x), y) y z) del artículo 10 del Anexo del Decreto Reglamentario, los sujetos quedan obligados a presentar a su agente de liquidación y percepción, una nota con carácter de declaración jurada, con arreglo al modelo que se indica en el Anexo VI, en la que manifestarán su actividad y el uso exclusivo de la cuenta y/o del movimiento de fondos pertinentes para el desarrollo de aquélla.

Se encuentran alcanzados por la obligación instituida en el párrafo anterior y a los mismos efectos, los sujetos adheridos al Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes (RS), a los cuales les resulte aplicable la reducción de alícuota que autoriza el primer párrafo del citado artículo 7º, en cuyo caso deberán presentar una nota con carácter de declaración jurada, conforme al modelo que se indica en el Anexo IX.

Asimismo, de corresponder, deberán acompañar al precitado elemento, constancia que acredite su actividad, emitida por la respectiva autoridad competente.

En conclusión con la nota que define la RG y que transcribimos a continuación, más la constancia que acredite la actividad, basta para la reducción de alícuota.

La nota de la RG, es la siguiente:

ANEXO IX RESOLUCION GENERAL Nº 2111

MODELO DE NOTA PARA REDUCCION DE ALICUOTA

SUJETOS ADHERIDOS AL REGIMEN SIMPLIFICADO

Buenos Aires, de 20

SEÑORES:

........(1)

S / D

De mi mayor consideración:

Declaro bajo juramento que ................. (2), Clave Unica de Identificación Tributaria (C.U.I.T.) .................., se encuentra exento/a del impuesto a las ganancias y tiene exenta o no alcanzada por el impuesto al valor agregado la totalidad de las operaciones que realiza, por lo que cuenta con el beneficio de reducción de alícuota en el impuesto sobre los débitos y créditos en cuentas bancarias y otras operatorias, conforme a lo previsto en el primer párrafo del artículo 7º del Anexo del Decreto Nº 380/01 y sus modificatorios.

Por la presente y bajo mi exclusiva responsabilidad me comprometo a comunicar dentro de las CUARENTA Y OCHO (48) horas de ocurrida, cualquier modificación que pueda producirse respecto de la información señalada.

Me doy por notificado que esta declaración jurada queda en poder de la entidad financiera para ser puesta a disposición de la Administración Federal de Ingresos Públicos en caso de requerirla dicho organismo.

Asimismo, afirmo que los datos consignados en la presente nota, son correctos y completos y que esta declaración se ha confeccionado sin omitir ni falsear dato alguno que deba contener, siendo fiel expresión de la verdad.

Apellido y nombres del Responsable

Carácter que reviste (3)

CUIT, CUIL, CDI

(1) Denominación o razón social, domicilio y sucursal de la entidad financiera.

(2) Consignar según quien sea el monotributista: "el abajo suscrito" y/o la denominación o razón social de la empresa comprendida en el régimen.

(3) Titular, Presidente, Director u otro responsable.

OTRAS CONSIDERACIONES

Si bien, esta norma siempre estuvo vigente, ahora se cuenta con un elemento reglamentario para instrumentar la reducción.

Cabe aclarar que si la cuenta corriente estuviera compartida con otra persona que no revista el carácter de monotributista, no procederá la alícuota reducida.

Tampoco los monotributistas pueden computar parte de este impuesto como pago a cuenta de otros, tal cual lo hacen los responsables inscriptos, a los que se le admite computar el 34% del impuesto a los créditos como pago a cuenta del impuesto a las ganancias y/o al impuesto a la ganancia mínima presunta y/o sus respectivos anticipos.

Entendemos que esta norma, que es una suerte de texto ordenado colaborará a que las entidades financieras apliquen la tasa que corresponde.

Carlos Enrique Spina, agosto 2006

 

ESTUDIO

HÉCTOR BLAS TRILLO

Economía y tributación

Por supuesto que no se trata de un tema nuevo. Pero en ciertos casos la falta de normas específicas genera complicaciones. Por ejemplo cuando un monotributista emite una factura por un monto elevado que supera el parámetro de ingresos anuales previstos en la ley para permanecer en el régimen

Transcribiremos en primer lugar las causales de exclusión según la respuesta dada por la propia AFIP en su sitio de Internet:

Quedará excluido (el monotributista) cuando:

a) Sus ingresos brutos correspondientes a los últimos 12 meses superen los límites establecidos para la última categoría, de acuerdo con el tipo de actividad que realice.

b) Los parámetros físicos superen los correspondientes a la última categoría, de acuerdo con el tipo de actividad que realice.

c) El máximo precio unitario de venta, en el caso de contribuyentes que efectúen venta de cosas muebles, supere los $870.-

d) Adquieran bienes o realicen gastos injustificados por un valor incompatible con los ingresos declarados.

e) Hayan perdido su calidad de sujetos del presente régimen.

f) Realicen más de 3 actividades simultáneas o posean más de 3 unidades de explotación.

g) Realizando la actividad de prestación de servicios o locaciones se hubieran categorizado como si realizaran las restantes actividades.

Desde el momento en que se produzca cualquiera de las causales de exclusión, los contribuyentes deben dar cumplimiento a sus obligaciones impositivas y de la seguridad social, por los respectivos regímenes generales.

 

Como puede observarse, la respuesta dada por la AFIP no contempla entre otras cosas los problemas prácticos que origina la exclusión y el “pase” al régimen general.

Transcribimos a continuación una consulta formulada por un contribuyente y la respuesta dada por la AFIP, que también figura en la página:

En el caso de de un profesional adherido al monotributo al que se le regulan honorarios por $ 200.000, ¿a partir de qué momento tiene la obligación de inscribirse en el régimen general?

18/11/2005 12:00:00 a.m.

Respuesta:

Los efectos se consideran retrotraídos al momento en que se produce la exclusión automática, razón por la que los $ 200.000 de honorarios quedan incluidos en el régimen general, esto es, por el total de ese monto deberá tributarse I.V.A. e Impuesto a las Ganancias.

Claramente puede notarse la contradicción que existe entre el punto a) de la primera consulta transcripta, y la respuesta dada en la segunda. Mientras por un lado se habla de haber superado el monto máximo para los 12 meses, en la segunda respuesta directamente se menciona la exclusión instantánea.

En realidad, las respuestas consignadas no hacen más que repetir lo que la ley y demás normas del Monotributo establecen. Pero a los efectos prácticos debemos establecer parámetros que determinen el camino a seguir.

Obsérvese que se habla de que los efectos se considerarán retrotraídos al momento del ingreso extraordinario. Cabe suponer que si el ingreso es por facturación corriente por ejemplo de honorarios, la norma aplicable sería la dada en la primera respuesta. Es decir que si por facturar digamos $ 2.500.- de honorarios en un cuatrimestre dado nos pasamos del tope de $ 72.000, que es el máximo para servicios, no deberíamos aplicar la instantaneidad, porque en caso contrario la disposición de los 12 meses carecería de sentido.  Hay una interpretación que dice que esta disposición es aplicable únicamente para la primera vez, es decir para cuando un contribuyente determina si puede ingresar o no en el régimen de Monotributo, que como sabemos es optativo.

El artículo 22 de la ley dice que el monotributista queda fuera del régimen desde el mismo momento en que sus ingresos anualizados superen el tope máximo permitido. De manera que nuestra opinión es que desde el momento en que el contribuyente observa que sus ingresos superan los máximos permitidos, corresponde que pase al régimen general, lo cual implica inscribirse en IVA y Ganancias y también en el régimen de trabajadores autónomos.

Ahora bien, en la segunda consulta se trata de un ingreso muy elevado producto de una regulación de honorarios, por ejemplo por una actividad pericial. Puede ocurrir también que por un trabajo determinado, extraordinario, especial, el contribuyente de marras facture una cifra elevada y lo haga emitiendo la factura en su condición de monotributista.

¿Qué ocurre con el cliente que debe pagar esa factura en lo que respecta a la retención de impuesto a las ganancias? ¿Y qué pasa con el 21% de IVA que de inmediato correspondería calcular y discriminar en la factura? El contribuyente debería inscribirse en el régimen general y gestionar la factura como responsable inscripto, trámite este último que puede tener sus avatares según la Agencia a la que el contribuyente se dirija y teniendo en cuenta lo normado en la RG (AFIP) 1575. Es decir que dicho contribuyente deberá presentar la documentación tendiente a lograr la autorización para emitir factura A, A con CBU o M, y luego ponerse de acuerdo con su cliente respecto del IVA por la diferencia entre el total facturado y el tope de la última categoría de monotributo

Nos queda el punto de la retención del impuesto a las ganancias, que no corresponde practicar a un contribuyente en su carácter de monotributista, pero sí cuando se trata de un contribuyente inscripto en el régimen general.

Como tampoco nada dicen las normas, cabe deducir que en situaciones como la planteada surge la obligación del contribuyente ante este impuesto de autorretenerse una vez cumplido el trámite de inscripción, y de manera retroactiva.

¿Esto es razonable? En realidad el contribuyente debería inscribirse primero y cobrar después, en cuyo caso no sería retroactivo. Pero la respuesta dada por la AFIP habla de “efectos retrotraídos”. Y tampoco parece lógico que alguien deba esperar varios días para cobrar un dinero que puede cobrar en un momento dado, simplemente porque debe realizar trámites en la AFIP y en la imprenta para lograr comprobantes nuevos acordes con su nueva condición. Lamentablemente la cuestión no está resuelta. La AFIP ha dicho sí que en el caso de la retención de Ganancias ésta no corresponde cuando el pago es a un monotributista en ningún caso.

En nuestra opinión, y mientras no exista una norma específica,  el contribuyente debería inscribirse en Ganancias y  emitir la factura respectiva (A, A con CBU o M según la autorización que obtenga de la AFIP), porque de lo contrario el cliente tendría problemas para pagarle, teniendo en cuenta que necesita el IVA discriminado y saber cómo proceder en cuanto a la forma de abonarlo.

Ahora bien, cuando se trata de regulación de honorarios judiciales, donde en tal regulación el juez tendrá en cuenta la condición de monotributista del perito y no discriminará IVA.

En verdad en toda esta cuestión sería interesante que la AFIP, que dicta mensualmente tantas resoluciones, se ocupe debidamente de aclarar los tantos y dictar las normas procedimentales que faciliten el pase de un régimen al otro.

Nuestra conclusión, lo decimos una vez más, es que cuando un monotributista supera el máximo permitido para serlo, debe considerar los ingresos adicionales como dentro del régimen general y abonar el IVA y el impuesto a las Ganancias correspondiente. Esto más allá de las complicaciones prácticas referidas.

Y lo mismo ocurrirá cuando se superen los demás parámetros, cabe agregar.

Reiteremos entonces que el punto de ruptura entre un régimen y el otro es la que determina el comienzo de la obligación en Ganancias, IVA y Autónomos. De manera que desde ese momento cambia la condición, y no desde el comienzo del año.

Buenos Aires, 12 de agosto de 2006

HÉCTOR BLAS TRILLO

Contador Público

Los regímenes son muchísimos, algunos muy específicos. Nos referiremos a ellos muy someramente en dos entregas, siendo esta la primera de ellas.

RETENCIONES A PROVEEDORES DE GAS, ELECTRICIDAD, TELÉFONO, AGUA, CLOACAS Y DESAGOTE DE POZOS CIEGOS

(RG DGI 3130)

Corresponde retener el 8% sobre el monto total facturado.

PERCEPCIÓN SOBRE LA VENTA DE COSAS MUEBLES, LOCACIONES Y PRESTACIONES GRAVADAS

(RG DGI 3337)

El 3% sobre el precio neto de venta para productos gravados a la tasa del 21%, y del 1,5% para los gravados a la tasa del 10,5%.

PERCEPCIÓN SOBRE LA IMPORTACIÓN DE COSAS MUEBLES

(RG DGI 3431)

La resolución distingue entre responsables inscriptos y responsables no categorizados o en su caso que correspondan al régimen simplificado y que importen por ejemplo algún bien de uso.

Para los inscriptos la alícuota de la percepción es del 10% para productos gravados a tasa general, del 5% para productos gravados a la tasa del 10,5%. Para el resto la alícuota es del 12,70 y del 5,80% respectivamente.

RETENCIÓN A APLICAR A INSTITUCIONES BANCARIAS

(RG DGI 3649)

Se trata de un régimen específico en el cual el Banco Central debe retener el 70% del IVA incluido en las comisiones que perciben los bancos por el servicio de recaudación de impuestos de la AFIP

PERCEPCIONES Y PAGOS A CUENTA EN LA COMPRAVENTA, MATANZA Y FAENAMIENTO DE GANADO BOVINO

(RG DGI 4059)

Percepción de 50 centavos por cada cuero vendido

Pago a cuenta de $ 3.- por cabeza en el caso de establecimientos faenadotes

Pago a cuenta de $ 1.- por animal en el caso de consignatarios de hacienda. 0,25 por media res o por cada 100 kg según el caso. $ 0,01 para usuarios de faena “ Guía Fiscal Ganadera” por kg de carne a obtener según rinde promedio (que es de 53% para vacas, vaquillonas, terneros y terneras y 56% en el caso de novillos, novillitos y toros).

PAGO A CUENTA EN LA COMPRAVENTA, MATANZA Y FAENAMIENTO DE GANADO PORCINO

(RG DGI 4131)

En establecimientos de faena por jornada.

Animales de terceros: $ 1.- por cabeza de animal de más de 20 kg.

Animales propios: $ 4.- por cabeza de animales de más de 20 kg.

Consignatarios $1- por cabeza para animales de más de 20 kg.

Usuarios de faena: $ 0,04 por kg de carne según rinde promedio por animal de más de 20 kg.

RETENCIÓN SOBRE VALES DE ALMUERZO Y VALES ALIMENTARIOS

(RG DGI 4167)

Sobre el precio neto corresponde retener el 17% en el caso de los vales de almuerzo y del 6% sobre los vales alimentarios.

RETENCIÓN A PROVEEDORES DE EMPRESAS

(RG AFIP 18)

Se trata de la retención que deben aplicar las empresas específicamente listadas en los anexos de la resolución AFIP 18. Esencialmente la Administración pública y los entes autárquicos y descentralizados, las exportadoras y demás sujetos que figuran expresamente en la nómina de los anexos citados.

En la compraventa de cosas muebles y en las locaciones del art. 3 inc b y c de la ley de IVA la alícuota a retener es el 10,5% en el caso del IVA discriminado en la factura, y del 8,68% si el mismo no se discrimina. Cuando se trate de la alícuota diferencial de IVA del 10,5%, las retenciones a efectuar serán del 8,40% y del 7,60% respectivamente.

Para las restantes prestaciones o locaciones de servicios, la retención es del 16,80% en el caso de que el IVA figure discriminado, y del 13,88% si no lo está.

RETENCIONES A COMERCIANTES LOCADORES Y PRESTADORES DE SERVICIO ADHERIDOS AL SISTEMA DE TARJETAS DE CRÉDITO Y/O COMPRA

(RG AFIP 140)

Son agentes de retención las entidades que efectúen los pagos de las liquidaciones

La retención procede sobre el precio neto a pagar, y será del 1% para los responsables inscriptos del Anexo I de la RG (AFIP) 18, lo mismo que para las estaciones de servicio.

Los demás responsables por operaciones con tarjeta de débito el 1%. Para las demás tarjetas el 3%.

Para quienes no acrediten su condición de responsables inscriptos o monotributistas, el 10,5%. El monto mínimo a retener es de $ 12.-

Buenos Aires, 16 de junio de 2006

© HÉCTOR BLAS TRILLO

Godoy Cruz 2870 – 1425 Buenos Aires

(011) 4776-1732 y (011) 154-4718968

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La proliferación de regímenes mediante los cuales se obliga a los contribuyentes a retener o percibir impuestos o contribuciones de terceros, da lugar a numerosas dudas, por lo que brevemente exponemos a continuación las distintas obligaciones vigentes con indicación de la norma que le da origen.

CONTRIBUCIONES PATRONALES DE EMPRESAS DE SERVICIOS EVENTUALES

(RG DGI 3983).

Las empresas que ocupan trabajadores contratados a través de las prestadoras de servicios eventuales deben retener al abonar la factura respectiva, la totalidad de las contribuciones que correspondan al personal ocupado en tales condiciones. La retención comprende la totalidad de las contribuciones al SUSS con excepción de la que corresponde al Régimen de Asignaciones Familiares. En la factura de la empresa de servicios eventuales debe venir discriminado el importe correspondiente a los sueldos del trabajador, monto sobre el cual procede la retención. En caso de no haberse discriminado tal monto, la misma procede sobre el total facturado.

CONTRIBUCIONES PATRONALES DE EMPRESAS CONSTRUCTORAS, CONTRATISTAS Y SUBCONTRATISTAS

(RG DGI 4052)

Son agentes de retención tanto las personas físicas como jurídicas, UTE u otras asociaciones que actúen como locatarios/as en obras públicas o privadas. La retención comprende le monto destinado al SUSS y para determinarlo hay que recurrir a la tabla anexa a la RG 4052, con las dismuniciones que correspondieren de acuerdo con la radicación y el encuadre de la obra. Al momento del pago de la factura corresponderá la retención sobre el valor neto de IVA

CONTRIBUCIONES PATRONALES DE LOS PRESTADORES DE SERVICIOS DE LIMPIEZA DE INMUEBLES

(RG AFIP 1556)

Son sujetos obligados quienes contraten o subcontraten tales servicios, y el monto a retener es el 6% del pago neto de IVA:

CONTRIBUCIÓN DE LA LEY 24.700 (VALES ALIMENTARIOS Y/O CAJAS DE ALIMENTOS). RÉGIMEN DE PERCEPCIÓN

(RG AFIP 1557)

La percepción correrá por cuenta de las empresas que entreguen vales alimentarios o cajas de alimentos, sobre el valor consignado en tales elementos emitidos y entregados. La tasa a percibir es del 14% del importe nominal consignado.

TRABAJADORES AUTÓNOMOS. CATEGORÍAS “D”, “E” O SUPERIOR

(RG AFIP 1709)

Son pasibles de retención de los aportes los directores, administradores y en general conductores de sociedades, y son responsables de la misma las propias sociedades comerciales o civiles a quienes dirijan o representen. La retención procede en oportunidad de cada pago a tales personas en concepto de adelantos de honorarios o retribuciones no asignados, o por el pago de contraprestaciones por el desempeño de funciones técnico administrativas o de otra índole, desde el 1º de enero de cada año y siempre y cuando tales responsables no demuestren fehacientemente haber abonado ellos las cifras correspondientes.

APORTES PESONALES Y CONTRIBUCIONES PATRONALES DE JUGADORES DE FÚTBOL, CUERPO MÉDICO, TÉCNICO Y AUXILIARES DE PLANTELES PROFESIONALES Y PERSONAL DEPENDIENTE

(RG AFIP 1590). RÉGIMEN DE PERCEPCIÒN

El responsable obligado es la Asociación del Fútbol Argentino y el régimen funciona aplicando un 2% sobre los derechos de televisación y otro tanto sobre la recaudación por la venta de entradas y transferencias de jugadores. Es decir que se trata de un régimen sustituto, de manera que no origina saldos a favor o en contra ya que no es preciso determinar cuánto hubiera correspondido aportar o contribuir sobre las remuneraciones efectivamente pagadas.

APORTES PERSONALES Y CONTRIBUCIONES PATRONALES POR EL DESARROLLO DE LA ACTIVIDAD TABACALERA EN LAS PROVINCIAS DE JUJUY Y SALTA. RÉGIMEN DE RETENCIÓN

(RG AFIP 1727)

La responsabilidad recae sobre los administradores del Fondo Nacional del Tabaco de las provincias citadas y la tasa es el 10% del “complemento de precio” a productores de tabaco que sean empleadores.

CONTRIBUCIONES PATRONALES EN LOS SERVICIOS DE INVESTIGACIÓN Y SEGURIDAD

(RG AFIP 1769). RÉGIMEN DE RETENCIÓN

Son responsables de esta retención quienes contraten o subcontraten los servicios de seguridad, y siempre y cuando el importe mensual abonado supere los $ 8.000.-. La tasa es del 6$ sobre el importe total facturado neto de IVA:

CONTRIBUCIONES PATRONALES EN LAS VENTAS , LOCACIONES Y PRESTACIONES DE SERVICIOS GRAVADOS CON IVA DE LA RG (AFIP) 18. SEGÚN LA RG (AFIP) 1784.

Son agentes de retención aquellas empresas específicamente designadas en la RG (AFIP) 18, es decir, la administración central de la nación y los entes autárquicos y descentralizados, los sujetos mencionados en la nómina respectiva y los exportadores en iguales condiciones. También ciertos sujetos que se dediquen a la compra de caña de azucar o de algodón. Corresponde retener el 2% sobre el precio gravado a sujetos empleadores inscriptos en el IVA.

COTIZACIÓN FIJA A PEQUEÑOS CONTRIBUYENTES AGROPECUARIOS EVENTUALES

(RG AFIP 1792). RÉGIMEN DE RETENCIÓN

El primer adquirente inscripto en IVA (acopiadores, consignatarios, cooperativas, inermediarios, etc y también el Estado nacional, provincial o municipal) La tasa aplicable es el 5% sobre cada pago que se efectúe a estos contribuyentes eventuales.

COTIZACIÓN FIJA E IMPUESTO INTEGRADO DE LOS ASOCIADOS A COOPERATIVAS DE TRABAJO

(RG AFIP 1819)

Son sujetos obligados las cooperativas de trabajo y se aplica a los asociados monotributistas o monotributistas sociales. El monto es la cotización fija desde el 1º de enero de cada año tanto del monto para el sistema de seguridad social como el impuesto integrado, hasta el momento del retorno o adelanto de éste. En el caso de asociados pequeño contribuyente eventual: el 5% sobre el monto pagado.

AUTÓNOMO CATEGORÍA “A” PRODUCTOR AGROPECUARIO O FORESTAL (RÉGIMEN DE APORTE OPCIONAL) RETENCIÓN

(RG DGI 3935)

Son sujetos responsables de practicar la retención tanto los acopiadores como la industria elaboradora y/o primer adquirente, y la tasa es del 1,5% sobre el importe bruto del precio de compra.

Hasta aquí, la breve reseña de los regímenes vigentes. Si bien algunos de ellos son decididamente muy específicos, es conveniente tenerlos presente ante cualquier eventualidad que pudiera vincularnos a ellos.

Buenos Aires, 18 de mayo de 2006

HÉCTOR BLAS TRILLO

Economía y tributación

Godoy Cruz 2870 – 1425 Buenos Aires

(011) 4776-1732 (011) 154-4718968

Listamos a continuación las principales deducciones que permite la ley vigente para el año 2005 para las personas físicas en su carácter de empleados en relación de dependencia o como trabajadores autónomos.

En el presente trabajo enumeraremos las deducciones básicas que surgen de la ley tanto para los trabajadores en relación de dependencia cuanto para los autónomos. Cabe destacar que, en el caso de éstos últimos especialmente, es factible deducir adicionalmente los gastos que origina el ejercicio de su trabajo o profesión y que estén vinculados con la ganancia gravada. Dejamos en claro, para comenzar, que los valores que se consignarán corresponden al año 2005, ya que las recientes modificaciones de mínimos no imponibles y demás, tienen vigencia a partir de 2006.

APORTES JUBILATORIOS

Son deducibles sin límite los descuentos previsionales tal como aparecen en el recibo de sueldo y en el caso de los autónomos es deducible la cuota mensual siempre y cuando se encuentre pagada. También es factible deducir los aportes voluntarios que pudieran realizarse a la AFJP.

OBRAS SOCIALES

El aporte a la obra social descontado en el recibo de sueldo es deducible integramente y en el caso de los autónomos se encuentra incluido en la cuota mensual, por lo tanto también se deduce.

SEGUROS DE VIDA

En los seguros de vida con capitalización se toma la parte de la prima que cubre el riesgo de muerte, hasta un tope de $ 996,23 en el año.

GASTOS DE SEPELIO

Son deducibles contra la presentación de comprobantes y tanto puede tratarse del fallecimiento del contribuyente cuanto el de alguna de sus cargas de familia. El tope es también de $ 996,23 por año y por fallecimiento.

SEGUROS DE RETIRO PRIVADO

En el caso de aportes a entidades controladas por la Superintendencia de Seguros o también si se tratare de aprtes a mutuales inscriptas en el Instituto Nacional de Acción Cooperativa, son deducibles hasta un monto anual de $ 1.261,16.

MEDICINA PREPAGA

Es deducible hasta un 5% de la ganancia neta e incluye las cuotas pagadas al sistema médico por el titular y sus cargas de familia.

DONACIONES

Debe tratarse de donaciones al Estado Nacional, provincial o municipal, instituciones religiosas, asociaciones y entidades civiles reconocidas como exentas por la AFIP. Tienen que ser efectuadas mediante depósito bancario y existe la exigencia de presentar a la AFIP la información referida a las donaciones efectuadas a través de Internet siempre y cuando las donaciones fueran periódicas y por un monto superior a $ 1.200 o eventuales por un monto mayor a $ 600.-. Es preciso conservar recibo o cupón emitido por la institución de que se trate.

HONORARIOS MÉDICOS

Conceptos y topes

El tope a deducir por honorarios médicos es el 5% de la ganancia neta, pero a su vez existe un tope del 40% de los honorarios efectivamente facturados y con conservación de comprobantes. Son deducibles tanto si se tratare del contribuyente como de sus cargas de familia y abarcan:

Servicios de hospitalización y sus prestaciones accesorias.

Servicios médicos en todas las especialidades.

Servicios de bioquímicos, odontólogos, kinesiólogos, fonoaudiólogos, psicólogos, etc.

Servicios de técnicos auxiliares de la medicina.

Otros servicios vinculados con la asistencia , incluyendo el transporte en ambulancias o vehículos especiales.

No se incluyen medicamentos o gastos de farmacia

Documentación respaldatoria

Factura librada por el prestador del servicio.

En el caso de existir sistemas de reintegro, deberá computarse la parte no reintegrada de las facturas en cuestión

Finalmente digamos que la deducción por estos conceptos procede únicamente con la declaración jurada anual.

INTERESES SOBRE PRÉSTAMOS HIPOTECARIOS

El tope a deducir es de $ 20.000.-en concepto de intereses por préstamos hipotecarios por la compra o construcción de vivienda, siempre y cuando se trate de casa habitación y vivienda única.

MÍNIMO NO IMPONIBLE

El monto anual para el año 2005 es de $ 4.020.- siendo el único requisito ser residente en el pais.

PERSONAL DOMÉSTICO

El monto total anual es también de $ 4.020.- e incluye el sueldo abonado y las contribuciones patronales. Es requisito conservar los comprobantes.

CARGAS DE FAMILIA

Se deducen de la ganancia neta del contribuyente según la escala que publicamos al final de este trabajo. Corresponden $2.400.- por cónyuge y $ 1.200.- por otras cargas. Las personas a cargos no deben tener ingresos anuales superiores a $ 4.020.- anuales.

Pueden estar a cargo: hijos, hijastros, nietos, biznietos, hermanos, yernos y nueras (menores de 24 años o incapacitados) También pueden ser padre, madre, abuelos, bisabuelos, padrastro, madrastra y suegros.

DEDUCCIÓN ESPECIAL

Para los trabajadores en relación de dependencia la deducción especial asciende a $ 18.000.- y en el caso de los autónomos el monto se reduce a $ 6.000.- con el agregado de que tales contribuyentes deben haber abonado las cuotas respectivas para poder proceder a la deducción por el año de que se trate. Es decir que los montos correspondientes a los aportes jubilatorios de los autónomos correspondientes a los meses de enero a diciembre, ambos inclusive, deben ser pagados.

REDUCCIÓN DE LAS DEDUCCIONES SEGÚN LAS GANANCIAS OBTENIDAS.

Los montos citados de MÍNIMO NO IMPONIBLE, LAS CARGAS DE FAMILIA Y LA DEDUCCIÓN ESPECIAL se reducirán porcentualmente según la ganancia neta obtenida, antes de proceder a tales deducciones. Es decir que una vez restados los diversos gastos y deducciones de los ingresos obtenidos, se llega a un resultado neto previo a éstas deducciones. Si la GANACIA neta no supera los $ 39.000.- la deducción de los mínimos y cargas es completa, entre esa cifra y $65.0000 sufre una reducción del 10%, hasta 91.000 la reducción es del 30%, hasta 130.000 es del 50%, hasta 195.000 es del 70%, hasta 221.000 es del 90% y de allí en adelante el 100%.

ESCALA Y ALÍCUOTAS DEL IMPUESTO A LAS GANANCIAS

Una vez aplicadas las deducciones correspondientes se llega a la ganancia neta final que es la que permite determinar el impuesto a pagar. Esta escala va de una tasa del 9% para una ganancia neta hasta $ 10.000.-, a una tasa del 35% si la ganancia neta supera los $ 120.000.- Secuencialmente cada tramo abona la tasa correspondiente, es decir que no por pasar al tramo siguiente se abona una tasa más alta sobre todo. Entre 10.000 y 20.000 la tasa es del 14%, hasta 30.000 es del 19%, hasta 60.000 es del 23%, hasta 90.000 es del 27%, hasta 120.000 es del 31%. De tal forma, una persona que tenga una ganancia de, digamos, $ 150.000 en el año, abonará el 35% sobre el excedente de 120.000, y de allí hacia atrás, las tasas indicadas para cada tramo.

IMPUESTO AL CHEQUE

Se recuerda que el impuesto a las transacciones financieras, comúnmente denominado impuesto al cheque, se deduce parcialmente del impuesto a las ganancias. La tasa de este impuesto es del 0,6%o en los depósitos en cuenta corriente y otro tanto en los retiros de dicha cuenta. Del monto bruto pagado, es deducible en el impuesto a las ganancias el 34%. Y en el caso de movimientos de caja de ahorro, donde el depósito de cheques está alcanzado a la tasa del 1,2%, es deducible del impuesto a las ganancias el 17%.

ESTUDIO

© HÉCTOR BLAS TRILLO

Pretendemos en este trabajo dar algunas pautas sobre esta modalidad contractual, que consideramos puede ser de gran utilidad en determinadas condiciones que trataremos de analizar

Esta forma contractual se encuentra regulada por los artículos 99 y 100 de la ley de contrato de trabajo (LCT), y también por los artículos 68 a 80 de la ley nacional de empleo (LNE). A su vez, se encuentra reglamentado por el decreto 342/92 para el caso de trabajadores eventuales contratados a través de empresas de servicios eventuales. Se trata de una modalidad a la que puede recurrirse siempre y cuando exista una razón que le de sustento, y que la misma sea demostrable por la empresa. Podría ser, por ejemplo, la necesidad de hacer un trabajo de desmonte en un campo, o tomar un empleado para reemplazar a otro en uso de licencia o por vacaciones. Se determinan una serie de requisitos que sintetizaremos como sigue: - En primer lugar no deben haberse producido en la empresa ni despidos ni suspensiones por falta de trabajo durante los 6 meses anteriores a la contratación. - El contrato debe formalizarse por escrito, con determinación del objeto clara y precisa, lo mismo que la eventualidad a que hacemos referencia. - Debe mantenerse tal eventualidad, esto es la causa del objeto que justifica la utilización del sistema, y los porcentajes máximos de personal bajo contratos establecidos para que sea posible su implementación

La necesidad de que la causal sea concreta y precisa es fundamental a la hora de demostrar la viabilidad del acuerdo, porque en caso de no serlo se considera el contrato celebrado como de tiempo indeterminado.

La duración de este tipo de contratos no puede exceder de 6 meses en períodos de un año, y de un año en períodos de tres años. Si la contratación es directa por parte de la empresa, no corresponde la utilización del periodo de prueba. Tampoco es necesario preavisar al final del período, ni se está obligado al pago de indemnización alguna, siempre y cuando la relación laboral se extinga por finalización de la obra, de la tarea asignada o de la causa que le dio origen. El trabajador debe quedar registrado como "de temporada", indicando la modalidad de contratación en el nuevo Registro de Altas y Bajas en Materia de Seguridad Social y quedar registrado en el Libro de Sueldos y Jornales del artìculo 52 de la LCT.

Es importante destacar que si luego de un tiempo el empleador desea contratar a un trabajador por tiempo indeterminado y éste ya se desempeñó de manera eventual, no es aplicable el período de prueba, y además se le deberá reconocer la antigüedad del por el trabajo anterior. En el caso de una empresa de servicios eventuales, son éstas las que se encargan de contratar al personal, pero ambas serán solidariamente responsables en el pago de las obligaciones laborales. En estos supuestos es aplicable el período de prueba, dado que la relación de vínculo lo es con la empresa de servicios eventuales en cuestión. Si la empresa usuaria contratara en forma efectiva a un trabajador contratado por intermedio de la empresa de servicios eventuales, deberá respetarse la antigüedad en dicha empresa desde el momento en que el trabajador ingresó en ella. Digamos también que las empresas de servicios eventuales deberán constituirse siempre como personas jurídicas y su objeto social deberá ser único. Siempre la titular del contrato de trabajo será la empresa de servicios eventuales, y la dirección estará a cargo de la usuaria. Y la responsabilidad, como dijimos, es solidaria.

Es útil resaltar que un trabajador contratado bajo esta modalidad queda regido por el Convenio Colectivo de que se trate, según la actividad de la usuaria. Lo mismo vale para la obra social.

También es interesante, aunque vayamos un poco más lejos en el análisis, decir que las empresas de servicios eventuales deben contratar a los trabajadores eventuales de manera permanente y que dentro de un año aniversario no podrán estar sin trabajo durante más de 60 días corridos o 120 días alternados. Si se da esta circunstancia y el trabajador intima a la empresa para que en 48 hs le otorgue un nuevo destino, podrá considerarse despedido en caso de que esto no ocurra, y le corresponden el preaviso y la indemnización por antigüedad, siempre a cargo de la empresa de servicios eventuales.

Ahora bien, cuando los empleadores contraten personal a través de empresas de servicios eventuales, deberán actuar como agentes de retención de la totalidad de las obligaciones que deban ingresarse a la CUSS, como así también la contribución del 3% que la empresa de servicios eventuales debe ingresar al Fondo Nacional de Empleo. En cambio, no deberá retener el 4,44% destinado a Asignaciones Familiares, que deberá ser compensado o depositado directamente por la empresa de servicios eventuales, según lo normado en el decreto 342/92. Este decreto es el encargado de establecer formas y plazos que deberán observar las empresas usuarias para efectuar las retenciones de los importes facturados en concepto de sueldos y jornales y proceder a su depósito. También en él se dictan las obligaciones de las empresas de servicios eventuales en le marco de la RG 712 de la AFIP. La retención citada procederá, por supuesto, en el momento del pago de los conceptos señalados, que deberán figurar en forma detallada en la factura La usuaria entregará un comprobante detallando razón social y CUIT tanto de ella como de la prestadora del servicio eventual, SUSS, identificación de la factura, fecha de emisión e importe sobre el que se efectúa la retención. Obviamente monto de esta última y fecha en que se la practica. Si no se da cumplimiento a este requisito, la empresa de servicios eventuales debe denunciar a la AFIP dentro de los 3 días posteriores a tal hecho, aportando a tal fin los datos respectivos de la operación omitida. Se trata como se ve, de un control cruzado para asegurarse el cumplimiento de las obligaciones provisionales, que como queda dicho es una responsabilidad solidaria de los dos partìcipes.

Entendemos que con esto damos una idea general de cómo funcionan este tipo de contratos y dejamos un párrafo final para la importancia que pueden tener dentro de las distintas variantes que se ofrecen y de las que nos ocuparemos en futuros trabajos. Dadas las dificultades que presenta el régimen laboral vigente, resulta verdaderamente importante tomar en cuenta estas consideraciones a la hora de contratar personal.

Buenos Aires, 14 de octubre de 2005

Estudio Héctor Blas Trillo

economiaytributacion@yahoo.com.ar

(011)154-4718968

Este trabajo pretende llevar a cabo una descripción somera de las distintas actividades vinculadas con el sector agropecuario y su tratamiento en lo que respecta al Impuesto al Valor Agregado.

Sin intentar agotar el tema, ni mucho menos, sí nos parece importante referirnos a una cantidad de aspectos que suelen suscitar dudas y originar en consecuencia consultas obteniéndose respuestas que no siempre resultan del todo claras o satisfactorias.

Evitaremos en lo posible mencionar normas para hacer la cuestión más sencilla y llevadera.

A continuación detallaremos, pues, una serie de actividades indicando a continuación el tratamiento en el impuesto y la tasa que las rige. En este punto cabe también aclarar, y como regla general, que la tasa reducida del impuesto rige exclusivamente para las actividades expresamente consideradas en la ley como diferenciales, y por lo tanto no se refiere a actividades que no estén específicamente contempladas En los casos en que corresponda, efectuaremos las aclaraciones que consideremos de interés.-

1. VENTAS E IMPORTACIONES DEFINITIVAS DE GRANOS (EXCLUÍDO EL ARROZ) Y LEGUMBRES SECAS (POROTOS, ARVEJAS Y LENTEJAS): gravadas a la tasa del 10,5%

2. VENTAS E IMPORTACIONES DEFINITIVAS DE FRUTAS, LEGUMBRES Y HORTALIZAS FRESCAS, REFRIGERADAS O CONGELADAS: gravadas a la tasa del 10,5% en la medida que no hayan sido sometidas a procesos que impliquen una verdadera cocción o elaboración que los convierta en un verdadero preparado del producto.

3. VENTAS E IMPORTACIONES DEFINITIVAS DE MIEL DE ABEJAS A GRANEL: gravadas a la tasa del 10,5%.

4. VENTAS E IMPORTACIONES DEFINITIVAS DE CUERO BOVINO FRESCO O SALADO, SECO, ENCALADO, PIQUELADO O CONSERVADO DE OTRO MODO PERO SIN CURTIR, APERGAMINAR NI PREPARAR DE OTRA FORMA, INCLUSO DEPILADO O DIVIDIDO: gravadas a la tasa del 10,5% cuando se encuentren comprendidos en determinadas posiciones arancelarias de la nomenclatura común del MERCOSUR.

6. VENTAS E IMPORTACIONES DEFINITIVAS DE HACIENDA BOVINA Y OVINA: gravadas a la tasa del 10,5%. La venta de carnes y despojos no procesados entra también en esta categoría.

7. LAS LLAMADAS LOCACIONES DE OBRA QUE SE CONTRATEN PARA PRODUCIR CUALESQUIERA DE LOS PRODUCTOS SEÑALADOS EN LOS PUNTOS ANTERIORES: gravadas a la tasa del 10,5%.

8. CANJES DE HACIENDA POR HACIENDA: Gravados a la tasa del 10,5%.. Estas operaciones deben facturarse y el impuesto debe ser abonado por cada uno de los participantes del canje.

9. CANJES DE INSUMOS POR GRANOS: se encuentran gravados y deben liquidarse al entregar los granos. La tasa del impuesto es, en general, el 10,5%, aunque puede haber insumos gravados al 21%.

10. LAS LABORES CULTURALES (PREPARACIÓN, ROTURACIÓN DEL SUELO, ETC), LA SIEMBRA O PLANTACIÓN, LA APLICACIÓN DE AGROQUÍMICOS Y/O FERTILIZANTES Y LA COSECHA: gravadas a la tasa del 10,5% cuando se trate de obras, locaciones o prestaciones de servicios vinculadas a la obtención de los productos señalados en los puntos 1, 2 y 6.

11. ARRENDAMIENTOS RURALES. Están exentos de IVA

12. SIEMBRAS A PORCENTAJE: el producido de la cosecha no está gravado, pero sí lo está la venta. De manera que la distribución del producto obtenido según lo pactado no constituye una operación gravada. La gravabilidad se produce, por lo tanto, al momento de la venta y a la tasa del 10,5%

13. PASTOREOS: Por regla general se asimilan a los arrendamientos y pueden considerarse exentos del IVA, es cuestión de tener en cuenta los aspectos de orden público que se vinculan con el contrato de arrendamiento para evitar cualquier cuestionamiento por parte de la AFIP.

14. PASTAJES: Es asimilable a la venta de pasto y por lo tanto se encuentra gravado a la tasa general del 21%.

15. CONTRATOS DE CAPITALIZACIÓN DE HACIENDA: El resultado de la capitalización no está gravado. La gravabilidad se produce al momento de la venta de la hacienda. Pero es preciso tener presente que los insumos y gastos alcanzados por el IVA están siempre alcanzados por el impuesto al momento de ser facturados. La tasa de venta de la hacienda bovina y ovina es del 10,5%.

16. LABOREOS, FUMIGACIONES, APLICACIONES DE AGROQUÍMICOS Y FERTILIZANTES se encuentran gravados al momento de su facturación, a la tasa del 10,5%

17. MANO DE OBRA DE TERCEROS. La actividad de molineros, alambradores, mecánicos, etc. está alcanzada por el IVA

18 .COMISIONES: están alcanzadas a la tasa del 21%, tanto por ventas de granos como haciendas o incluso de campos. Sin embargo, el Dictamen (DAL) 59/2002 de la AFIP interpretó basándose en el decreto 499/98 que cuando se trata de comercialización de hacienda vacuna en pie, los conceptos facturados con motivo de la comercialización se encuentran alcanzados a la tasa del 10,5%.

19. FLETES: se encuentran alcanzados a la tasa del 21%. La tasa se reduce a la mitad en la comercialización de hacienda vacuna en pie según lo señalado en el punto anterior

20. SERVICIOS PROFESIONALES: Los servicios provenientes de veterinarios, contadores, ingenieros agrónomos, agrimensores, etc, están alcanzados a la tasa del 21%, excepto que tuvieran relación directa con alguno de los aspectos señalados en el punto 10.

21. COMBUSTIBLES: Están alcanzados por el IVA y deben siempre estar discriminados en la factura para poder deducirse.

22. ELECTRICIDAD RURAL: está alcanzada por la tasa del 27%.

23. TELEFONÍA RURAL: gravada a la tasa del 27%

24. VENTA DE GAS Y AGUA REGULADAS POR MEDIDOR: a la tasa del 27%

25. VENTA DIRECTA DE HACIENDA: gravada a la tasa del 10,5%

26. EXPORTACIONES DE PRODUCTOS PRIMARIOS: Se encuentran exentas del IVA.

27. GRANOS DE PROPIA PRODUCCIÓN PARA CONSUMO PROPIO: no se considera venta y por lo tanto no está gravada.

28. VENTA DE MONTES Y PLANTACIONES: La venta de inmuebles por accesión se encuentra alcanzada por el impuesto a la tasa general

29. TAMBERO A PORCENTAJE. Debe tributar IVA sobre la liquidación neta percibida a la tasa general.

Como se sabe, la gravabilidad a tasas diferenciales menores a la tasa general, origina problemas cuando los insumos estén gravados a la tasa del 21%. Ello así porque pueden producirse acumulaciones de saldos a favor en los casos en que tales insumos sean una porción significativa en los costos de producción de los bienes. Tales saldos a favor, denominados en la jerga profesional como "técnicos" no son utilizables para compensar otros impuestos, tales como el impuesto a las ganancias o a la ganancia mínima presunta. Es por eso que por lo general los productores afectados participan de la idea de que la tasa debe ser la misma tanto para las compras e insumos como para las ventas, de manera de trasladar plenamente el efecto evitando la acumulación de tales saldos. En muchos casos, ciertos productores diversifican su radio de acción con la finalidad de poder utilizar dichos saldos a favor. Téngase en cuenta que siempre hay, además, una incidencia financiera de gran importancia, lo cual incrementa aún más el efecto negativo, porque la legislación vigente no reconoce intereses o efectos inflacionarios a favor del contribuyente por tales diferencias, limitándose a permitir utilizarlas cuando las ventas originen débitos suficientes.

En lo que respecta a los regímenes de retenciones y percepciones vinculados con el IVA y el campo, dejaremos el análisis para un posterior artículo, pero aclaramos que como regla general tales conceptos aparecen cuando se produce la transacción en dinero, y por lo tanto no proceden en los canjes, dado que en tales casos existe imposibilidad de retener. El concepto de "pago", en los términos del artículo 18 de la ley del Impuesto a las Ganancias, implica la transferencia de fondos o la acreditación en la cuenta del cliente, básicamente.

Como decíamos al comienzo, este trabajo no pretende agotar el tema. Simplemente aspiramos a echar un poco de luz ante las dudas que permanentemente observamos en nuestro desempeño profesional cotidiano.

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Estudio Héctor Blas Trillo

Economía y tributación

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